WBMiP.III.3120.713.2022.JR
INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PRAWA PODATKOWEGO
Prezydent Miasta Gdańska, działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14b, art. 14c i art. 14k § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021r. poz. 1540 ze zm.), w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1452 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku … z dnia 25.08.2022r. o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy …, stwierdzające, iż jako wyodrębniona organizacyjnie i prawnie jednostka budżetowa, w stosunku do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, oddanych tej jednostce w trwały zarząd, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, jest nieprawidłowe;
UZASADNIENIE
W dniu 25.08.2022r. (data wpływu do UM Gdańsk) … jako państwowa jednostka budżetowa złożyło na podstawie art. 14j § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (zwana dalej o.p.) wniosek … o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Na podstawie decyzji z dnia …, wykonującego zadania starosty z zakresu administracji rządowej, nr …, orzeczono o ustanowieniu na rzecz … trwałego zarządu nieruchomości zabudowanej stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w Gdańsku przy ul. …, oznaczonej w operacie ewidencji gruntów miasta Gdańska jako działka nr … o pow. 0,2954 ha, obręb …,dla której Sąd Rejonowy Gdańsk-Północ w Gdańsku prowadzi księgę wieczystą KW nr … Nieruchomość powyższa zabudowana jest dwoma budynkami: magazynowo-biurowym nr … i biurowo - magazynowym nr ….. Oddana została w trwały zarząd na cele statutowe …
Natomiast w oparciu o decyzję z dnia …, nr …, nieruchomość Skarbu Państwa, obejmująca oznaczone obecnie w operacie ewidencji gruntów miasta Gdańska działki nr …. i … obręb …. (wcześniej parcele nr …. o pow. 1496m2 i część parceli nr …. o pow. 100m2), położone przy ul. … (wcześniejsza nazwa ul. …) została oddana … na czas nieokreślony w użytkowanie, które z mocy prawa przekształciło się następnie w trwały zarząd. Sąd Rejonowy Gdańsk-Północ Wydział III Ksiąg Wieczysty prowadzi dla nieruchomości księgę wieczystą KW nr …
Wnioskodawca działa w oparciu o przepisy ustawy z dnia … oraz … Zgodnie z ……. … siedziba … mieści się w Gdańsku. Zasięgiem działania jest teren … podlega … i używa pieczęci urzędowej … w środku i napisem w otoku: . Wedle … kieruje … jest … działającą wedle … W skład … wchodzi … Wedle … określa w … szczegółowe zadania i organizacje … W świetle … stanowi … i może być wykorzystywany jedynie do celów działalności …
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
„Czy … jako wyodrębniona organizacyjnie i prawnie jednostka budżetowa, jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022, poz. 1452) w stosunku do nieruchomości oddanej tej jednostce budżetowej w trwały zarząd”?
Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawia się następująco:
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2022r., poz. 1452 ze zm., zwana dalej upol), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Natomiast w świetle art. 3 ust. 1 tej ustawy, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:
1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem art. 3 ust. 3 upol,
2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,
3) użytkownikami wieczystymi gruntów,
4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie stanowiących odrębnych nieruchomości,
b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.
Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc powyższe przepisy upol do stanu faktycznego opisanego we wniosku, … nie powinno zostać uznane za podatnika w zakresie podatku od nieruchomości, stanowiącej działkę nr …,obręb …. oraz działki nr … obręb …, położonych w Gdańsku i oddanych w trwały zarząd.
… nie posiada ww. nieruchomości na podstawie innego tytułu prawnego, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 upol. Takim tytułem nie jest trwały zarząd. W ocenie Wnioskującego … nie wykonuje władztwa nad przekazanymi w trwały zarząd nieruchomościami dla siebie w sposób odpowiadający posiadaniu. Z tego powodu nie może też być – jako podmiot publiczny - uznane za posiadacza nieruchomości udostępnionych na podstawie trwałego zarządu, a w rezultacie również za podatnika podatku od nieruchomości od tychże nieruchomości.
Dalej … podkreśla, że powyższe zagadnienie, tj. czy podmiot publiczny dysponującymi nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa w formule trwałego zarządu może być podatnikiem podatku od nieruchomości, było przedmiotem sprzecznych interpretacji organów podatkowych. Przy czym wydane zostały orzeczenia sądów administracyjnych, które stawały na stanowisku, iż podmiot publiczny z tytułu powierzenia mu w trwały zarząd nieruchomości Skarbu Państwa nie staje się posiadaczem jakiegokolwiek prawa podmiotowego o charakterze prawnorzeczowym, jak również jakiegokolwiek innego prawa w rozumieniu cywilistycznym. W świetle tego orzecznictwa sądów administracyjnych, trwały zarząd jest bowiem jedynie publicznoprawną formą władania nieruchomością przez określoną jednostkę organizacyjną.
W stanowisku Wnioskodawca powołuje się na orzeczenia sądów administracyjnych.
W uzasadnieniu orzeczenia z dnia 29.11.2018r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, sygn. akt. II FSK 3229/16, stwierdził, że „Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad nie jest podmiotem żadnych praw cywilnych i wykonuje jedynie uprawnienia płynące z własności państwowej. Nawet jeżeli decyzje o sposobie wykorzystania powierzonych jej nieruchomości podejmuje samodzielnie, działa w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa. Jak wskazuje się w doktrynie i orzecznictwie sądowym trwały zarząd jest administracyjnoprawnym prawem podmiotowym (zespołem uprawnień), jakie uzyskuje jednostka organizacyjna administracji publicznej w drodze charakterystycznej dla działania administracji (decyzja administracyjna) względem nieruchomości – przedmiotu publicznej własności o znaczeniu ekonomicznym (w znaczeniu prawnym jest to własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) i w celu realizacji zadań publicznych. Tym samym zarządca w swojej merytorycznej działalności związanej z celem ustanowienia trwałego zarządu podporządkowany jest organowi nadrzędnemu – w tym przypadku ministrowi właściwemu do spraw transportu – a w zakresie korzystania z nieruchomości podporządkowany jest właścicielowi, czyli Skarbowi Państwa”.
Z kolei w wyroku z dnia 11.07.2017r., sygn. akt II FSK 2154/15 NSA podkreślił, że Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad nie jest posiadaczem nieruchomości położonych w granicach pasa drogowego autostrady na podstawie innego tytułu prawnego, o którym jest mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad nie stał się bowiem z tytułu powierzenia mu w trwały zarząd nieruchomości Skarbu Państwa posiadaczem jakiegokolwiek innego prawa w rozumieniu cywilistycznym. NSA wywiódł powyższą tezę z analizy przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021r. poz. 1899, zwana dalej u.g.n.) – wskazując, że stosownie do art. 43 ust. 1 tej ustawy, trwały zarząd jest formą władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Natomiast z art. 43 ust. 5 tej ustawy wynika, że nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego Skarbu Państwa oddaje się w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej, a nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub użytkowania wieczystego jednostki samorządu terytorialnego odpowiedniej samorządowej jednostce organizacyjnej. Art. 45 ust. 1 tej ustawy przewiduje, że trwały zarząd ustanawiany jest w drodze decyzji. Użytkowanie tych nieruchomości realizowane jest zgodnie z zasadami ogólnymi, ustanowionymi w ustawie o gospodarce nieruchomościami.
Ponadto w wyroku z dnia 9.04.2019r. WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 20/19, orzekł, że „czynności zarządu mieniem Skarbu Państwa wykonywane przez trwałego zarządcę, tj. jednostkę organizacyjną niemającej osobowości prawnej (w tym zawarcie umowy dzierżawy) – uznać należy za czynności samego Skarbu Państwa”.
Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie włada wskazanymi nieruchomościami, jako posiadacz, lecz jako dzierżyciel, co wyłącza go z kręgu posiadaczy zależnych w rozumieniu art. 338 i art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2022 poz. 1360) w związku z art. 3 ust. 1 pkt 4 upol. W związku z powyższym …, dysponujące nieruchomościami położnymi w Gdańsku, które zostały oddane tej jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyż nie staje się posiadaczem nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, lecz wykonuje jedynie uprawnienia płynące z własności państwowej. Powyższe – zdaniem Wnioskodawcy- wynika z …, które są jednostkami budżetowymi i działają jako statio fisci Skarbu Państwa w zakresie powierzonym im w trwały zarząd nieruchomości, jak też z charakteru instytucji trwałego zarządu.
Wniosek zawiera oświadczenie, o którym mowa w art. 14b § 4 o.p., że elementy stanów faktycznych objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego lub kontroli.
Prezydent Miasta Gdańska po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku, w świetle obowiązującego stanu prawnego, stwierdza co następuje.
Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące na dzień wydania interpretacji przez organ podatkowy i dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę.
W myśl art. 14b § 1 i art. 14j o.p. Dyrektor Biura Krajowej Informacji Podatkowej, a w zakresie swojej właściwości wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 14b § 3 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędem lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego, podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.
Art. 14na o.p. stanowi, że ochrona wynikająca z indywidualnych interpretacji prawa podatkowego jest wyłączona, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem wydanej decyzji, z zastosowaniem art. 119a o.p., w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, w związku z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 upol opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:
1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3,
2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,
3) użytkownikami wieczystymi gruntów,
4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
- a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie stanowiących odrębnych nieruchomości,
- b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.
Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 3 ust. 1 pkt 1 upol podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, jeżeli mają określony tytuł prawny do nieruchomości, tj. są właścicielami, posiadaczami samoistnymi, użytkownikami wieczystymi gruntów. Przy czym wyjątek stanowią nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. W myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 upol podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, z innego tytułu prawnego lub bez niego. Za podatnika może więc być uznany w tym przypadku tylko podmiot, który stał się posiadaczem nieruchomości.
We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wskazano, że … jako państwowa jednostka budżetowa podlega … Majątek … stanowi własność Skarbu Państwa i może być wykorzystywany jedynie do celów działalności statutowej tej jednostki budżetowej. Na rzecz Wnioskodawcy ustanowiony został trwały zarząd do zabudowanych nieruchomości, położonych w Gdańsku - działka nr …, obręb … oraz działki nr …, obręb ….
W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie istotne jest dokonanie oceny, czy w sytuacji objęcia przez państwową jednostkę budżetową w trwały zarząd gruntów i budynków istnieją podstawy do tego, aby uznać, że znajdują się one w posiadaniu tejże jednostki, a to z kolei wymaga ustalenia, jak rozumieć pojęcie „posiadanie”.
Ustawodawca w upol nie zawarł definicji legalnej terminu „posiadanie” oraz nie wprowadził wprost odwołania w tym zakresie do innych przepisów rangi ustawowej. W celu zdefiniowania ww. pojęcia, zgodnie z zasadami wykładni językowej, sięgnąć należy do znaczenia tego pojęcia w języku potocznym. Według słownika języka polskiego „posiadacz” to ten, kto coś posiada, ma na własność jakąś rzecz, słowo zaś „posiadać” jest rozumiane jako „mieć coś jako swoją własność, być właścicielem czegoś” (por. Uniwersalny Słownik języka polskiego, pod red. prof. S Dubisza, T.II, Wydawnictwo Naukowe PWN 2008, str. 407). W języku potocznym posiadanie jest kojarzone z prawem własności, co nie jest równoznaczne na gruncie upol. W związku z powyższym w dalszej kolejności należy odwołać się w tym zakresie, do art. 336 ustawa z dnia 23.04.1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2022, poz. 1360 ze zm., zwana dalej k.c.), definiującego to pojęcie. W myśl tego przepisu, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten kto nią włada w zakresie innego prawa, niż prawo własności, tj. jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo. Posiadacz zależny nie rości sobie prawa własności do rzeczy, lecz zachowuje się tak, jak uprawniony z innego prawa, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą. Przesądzającym dla statusu „posiadacza” jest zatem, okoliczność faktyczna w postaci sprawowania faktycznego władztwa nad rzeczą.
Natomiast „posiadanie” w prawie cywilnym stanowi instytucję prawa rzeczowego, oznaczającego stan faktyczny, polegający na władaniu określoną rzeczą przez posiadacza dla samego siebie. Przez władztwo – w literaturze przedmiotu oraz orzecznictwie – rozumie się możność władania rzeczą. Efektywne – w sensie gospodarczym – korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania. Dla istnienia posiadania nie jest bowiem konieczne rzeczywiste (fizyczne) korzystanie z rzeczy, lecz sama możność takiego korzystania. Przesłankami koniecznymi do stwierdzenia stanu posiadania są zatem: władanie rzeczą przez posiadacza, w przedstawionym wyżej rozumieniu (corpus) oraz manifestowany przez posiadacza zamiar władania rzeczą dla siebie (animus). Posiadanie nie może zaistnieć bez drugiej przesłanki.
Przenosząc powyższe na grunt prawa podatkowego należy uznać, że sformułowanie „posiadanie” oznacza zarówno posiadanie samoistne, jak i zależne. Jednocześnie pojęcie to należy traktować szerzej niż w brzmieniu przepisu art. 336 k.c., a mianowicie jako obejmujące wszelkie formy władztwa nad rzeczą, gdyż przepisy upol pozwalają opodatkować podmiot, który ma władztwo nad rzeczą nawet bez tytułu prawnego. Władztwo to rozumiane będzie również jako dotyczące rzeczywistego władania rzeczą, jak i czerpania korzyści z majątku, wynikającego z zawartej umowy, jak i na podstawie decyzji.
Skoro trwałego zarządcy nie można traktować jako posiadacza samoistnego, trwały zarządca jest posiadaczem zależnym, gdyż sprawuje władztwo nad cudzą rzeczą w zakresie innego prawa, niż prawo własności. W tym miejscu wskazać należy, że trwały zarządca w związku z władaniem nieruchomością ma uprawnienie do obciążenia jej prawami na rzecz osób trzecich, w tym do zawierania umów najmu/dzierżawy. Potwierdza to, że instytucja trwałego zarządu zawiera w swej konstrukcji prawnej element posiadania w rozumieniu art. 336 k.c., a trwały zarządca jest posiadaczem nieruchomości.
Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13.03.2018r, sygn. akt II FSK 587/16 orzekając, że „warunkiem realizacji trwałego zarządu jest posiadanie nieruchomości (nie było by możliwe wywiązywanie się z zadań zarządcy bez posiadania nieruchomości). To zaś zostało zapewnione zarządcy mocą art. 43 ust. 1 u.g.n., który stanowi, iż trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Wynika to chociażby z form korzystania z nieruchomości oddanych w trwały zarząd, określonych w art. 42 ust. 2 u.g.n. Zgodnie z tym przepisem zarządca korzysta z nieruchomości np. w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu działania jednostki organizacyjnej. Zarządca nieruchomości posiada więc faktyczne i prawne władztwo nad nieruchomością, natomiast posiadanie w rozumieniu art. 336 k.c. stanowi stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. Instytucja trwałego zarządu zawiera w swej konstrukcji prawnej element posiadania w rozumieniu art. 336 k.c., a trwały zarządca jest posiadaczem nieruchomości.” Stanowisko to podzielił NSA w wyroku z dnia 7.06.2018r., sygn. akt II FSK 1518/16, WSA w Lublinie w wyroku z dnia 5.06.2019r., sygn. akt I SA/Lu 69/19, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13.11.2015r., sygn. akt I SA/Wr 1199/15, NSA z dnia 5.09.2006r., sygn. akt II FSK 1090/05.
Ustawodawca posługując się w art. 3 ust. 1 pkt 4 upol ogólnie pojęciami umowa oraz inny tytuł prawny, jako podstawę oddania w posiadanie nieruchomości, nie wskazał ich rodzaju. W literaturze podkreśla się, że przez „tytuł prawny”, o którym mowa w omawianym przepisie należy rozumieć m.in. zarząd, użytkowanie (art. 252 k.c.) oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny, Warszawa 2005, s. 167). Przykładem „innego tytułu prawnego” posiadania w rozumieniu upol jest przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej.
Instytucja trwałego zarządu została uregulowana w art. 43 ust. 1, 2 i 5 u.g.n. Trwały zarząd jest formą władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Jednostka organizacyjna ma prawo korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, a w szczególności do:
1.korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania,
2.wykonywania robót budowlanych, zgodnie z przepisami prawa budowlanego, za zgodą organu nadzorującego
3.oddania nieruchomości lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd, z równoczesnym zawiadomieniem właściwego organu i organu nadzorującego, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony do 3 lat, albo za zgodą tych organów, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony, jednak na okres nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd; zgoda jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość.
Ponadto nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego Skarbu Państwa oddaje się w trwały zarząd państwowej jednostce organizacyjnej, a nieruchomości stanowiące przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego jednostki samorządu terytorialnego odpowiedniej samorządowej jednostce organizacyjnej. Stosownie zaś do art. 45 u.g.n. trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ w drodze decyzji. Zgodnie z art. 50 u.g.n. do trwałego zarządu w sprawach nieuregulowanych w tej ustawie stosuje się przepisy k.c. o użytkowaniu.
Trwały zarząd jest administracyjnym prawem podmiotowym (zespołem uprawnień), jakie uzyskuje jednostka organizacyjna administracji publicznej w drodze charakterystycznej dla działania administracji (decyzja administracyjna) względem nieruchomości – przedmiotu publicznej własności o znaczeniu ekonomicznym i w celu realizacji zadań publicznych.
Jak wskazał Wnioskodawca, majątek …, w tym nieruchomości przekazane w trwały zarząd, stanowią własność Skarbu Państwa i mogą być wykorzystywane jedynie do celów działalności statutowej tej jednostki. Podstawą przekazania nieruchomości w przedmiotowej sprawie, w stosunku do działki nr ..., obręb …, jest decyzja o ustanowieniu trwałego zarządu, a w stosunku do działek … obręb …, jest decyzja o użytkowaniu, które z mocy prawa przekształciło się w trwały zarząd. Na podstawie decyzji – „innego tytułu prawnego”, Wnioskodawca ma prawo do korzystania z nieruchomości oddanych w trwały zarząd, celem realizowania swoich potrzeb, w tym także o charakterze gospodarczym. Przy czym skoro jednostka budżetowa nie posiada osobowości prawnej, ponieważ jest zaliczana do tzw. jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, prawo własności przysługuje nadal Skarbowi Państwa jako osobie prawnej. Natomiast czynności cywilnoprawne ww. jednostki są czynnościami Skarbu Państwa dokonanymi w jego imieniu i na jego rzecz.
W orzecznictwie sądów administracyjnych dominujący jest pogląd (wyrok z dnia 29.09.2011r. NSA, sygn. akt II FSK 1716/10) zgodnie, z którym „okoliczność, iż jednostka budżetowa w obrocie cywilnym nie występuje jako samodzielny uczestnik tego obrotu nie oznacza jednocześnie, że w świetle ustaw podatkowych nie może posiadać statusu samodzielnego podatnika. Ustalenie prawnopodatkowej podmiotowości jednostki budżetowej winno nastąpić przede wszystkim po dokonaniu właściwej wykładni przepisów ustawy podatkowej. Jedynie posiłkowo można uwzględniać definicje wypracowane, na gruncie innych gałęzi prawa, w tym prawa prywatnego, jeżeli nie zostały one dookreślone w prawie podatkowym”. Poza tym, jak wskazuje WSA w Łodzi w wyroku z dnia 8.07.2016r., sygn. akt I SA/Łd 247/16, „posługiwanie się pojęciami ukształtowanymi w innych gałęziach prawa nie może prowadzić do ustaleń pozostających w sprzeczności z istotą obowiązku podatkowego”.
Uwzględniając w/w orzeczenia i brzmienie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a upol stwierdza się, iż obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, którego posiadanie wynika z innego tytułu prawnego. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 upol, podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. jednostki organizacyjne. Przymiot podatnika podatku od nieruchomości posiada zatem państwowa jednostka budżetowa, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, na rzecz której przekazano nieruchomości w trwały zarząd, bezpośrednio od właściciela, tj. w rozpatrywanej sprawie, od Skarbu Państwa.
Stanowisko to podzielił również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13.11.2015r., sygn. akt I SA/Wr 1199/15, który stwierdził, że „Nie ulega bowiem wątpliwości, że trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez nieposiadającą osobowości prawnej państwową jednostkę organizacyjną lub samorządową jednostkę organizacyjną, co jasno wynika z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. (…) Tym samym ustanowienie trwałego zarządu prowadzi do ograniczenia właściciela nieruchomości oddanych w trwały zarząd w jego uprawnieniach właścicielskich, w zakresie, w jakim ustawa uprawnienia te przyznaje zarządowi. Jak trafnie podkreśla się w doktrynie, przepisy regulujące stanowisko prawne zarządcy wyłączają określone uprawnienia do rzeczy i praw majątkowych przysługujące podmiotowi uprawnionemu i przyznają je jednostce sprawującej zarząd, która działa zamiast tego podmiotu w sferze prawnej w granicach określonych w ustawie (…) Odnosząc instytucję trwałego zarządu na grunt ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (upol), wskazać należy, że podmiot posiadający takie prawo jest podatnikiem podatku od nieruchomości, na mocy art. 3 ust. pkt 4 lit. a upol, zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. jednostki organizacyjne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie to wynika z zawartej umowy z właścicielem albo innego tytułu prawnego” (tożsamy pogląd w wyroku NSA z dnia 7.06.2018r., sygn. akt II FSK 1518/16, w wyroku WSA w Lublinie z dnia 5.06.2019r., sygn. akt I SA/Lu 69/19).
Wnioskodawca wskazał, że legitymuje się statusem trwałego zarządcy na podstawie konstytutywnej decyzji z dnia …, nr … oraz decyzji z dnia … nr … Natomiast z powyższego wywodu wynika, że istotą trwałego zarządu jest posiadanie nieruchomości. Wnioskodawca jest więc posiadaczem zależnym nieruchomości w rozumieniu art. 336 k.c. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 4 upol. Jednocześnie - zdaniem Organu podatkowego - nie jest ich dzierżycielem. Posiadacz zależny włada w swoim imieniu i interesie innym niż własność prawem, z którym łączy się władztwo nad cudzą rzeczą, natomiast dzierżyciel włada faktycznie rzeczą za i dla kogo innego. W powyższych instytucjach prawa rzeczowego występuje odmienny element woli.
Z powyższego wynika, że pomimo braku podmiotowości prawnej na gruncie prawa cywilnego trwały zarządca może być podmiotem prawa podatkowego. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako podmiot posiadający w trwałym zarządzie nieruchomości Skarbu Państwa, posiada dla nich status podatnika podatku od nieruchomości i ma obowiązek - działkę nr ………, obręb ….. oraz działki nr … , obręb … opodatkowywać, stosując właściwe dla nich zasady upol. Powyższe stanowi odstępstwo od ogólnej zasady nieprzenoszalności statusu podatnika podatku od nieruchomości z właściciela na podmiot, który faktycznie dysponuje nieruchomością.
Przytoczone we wniosku przez Wnioskodawcę uzasadnienia do wybranych orzeczeń sądów administracyjnych dotyczą dwóch stanów faktycznych, tj. współistnienia w stosunku do jednej nieruchomości zarówno instytucji trwałego zarządu, jak i posiadania zależnego. Z powyższego wywodu wynika wprost, że jednostka budżetowa staje się podatnikiem poprzez sam fakt posiadania nieruchomości na podstawie innego tytułu prawnego, stanowiącej własność Skarbu Państwa. Inna sytuacja może wystąpić, gdy jednostka budżetowa jako trwały zarządca odda przedmiotową nieruchomość w najem/dzierżawę/użytkowanie.
Wbrew twierdzeniom … zarówno wyrok z dnia 9.04.2019r. WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 20/19, jak i wyroki NSA z dnia 29.11.2018r., sygn. akt II FSK 3229/16 oraz z dnia 11.07.2017r., sygn. akt II FSK 2154/15 nie stwierdzają, że jednostka budżetowa (tu: Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad) nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości oddanych jej na podstawie decyzji w trwały zarząd przez właściciela - Skarb Państwa. Orzeczenia te natomiast rozpatrują status cywilnoprawny i podatkowoprawny wskazanej jednostki budżetowej w przypadku zawarcia umowy najmu/dzierżawy/użytkowania i ustalają, kto – najemca/dzierżawca/użytkownik czy trwały zarządca, będzie podatnikiem podatku od nieruchomości w oparciu o przepisy upol. Powyższe zagadnienie nie było przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.
Tym samym, w świetle przeprowadzonego wywodu, zdaniem tut. Organu podatkowego, podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie gruntów - działka nr ……, obręb …. oraz działki nr … , obręb …, przekazanych przez właściciela -Skarb Państwa w trwały zarząd, będzie jednostka budżetowa ..., która stała się posiadaczem zależnym nieruchomości na podstawie decyzji o trwałym zarządzie (na podstawie „innego tytułu prawnego”).
W przedmiotowej sprawie Organ podatkowy stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.
POUCZENIE
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk.
Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022r. poz. 329 ze zm.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi na adres: Prezydent Miasta Gdańska, ul. Nowe Ogrody 8/12, 80-803 Gdańsk.