WBMiP-III.3120.888.2022.ZT

INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PRAWA PODATKOWEGO

Prezydent Miasta Gdańska działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14b, art. 14c i art. 14k § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2) oraz art. 1a ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1452 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku podmiotu  z dnia 25.07.2022 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wskazuje,

iż stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do stanu faktycznego, opisanego we wniosku z dnia 25.07.2022 r.,

w zakresie stwierdzenia:

1. „Opisane części budynków hotelowych – znajdujących się w Gdańsku przy ulicach:
2. zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomicznych obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne, które wskutek narzuconego przez władze państwowe w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. znacznego ograniczenia wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uhh oraz zakazów/ograniczeń działania restauracji, basenów, spa, siłowni, obiektów konferencyjnych, nie były w podanym czasie wykorzystywane przez Wnioskodawcę (ani przez inny podmiot) do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w tym hotelarskiej i pozostałych wymienionych oraz były całkowicie nieużytkowane, należy w kwietniu 2020 r. opodatkować stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części – jest nieprawidłowe.

 

2. Opisane części budynków hotelowych – znajdujących się w Gdańsku przy ulicach zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomicznych obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne, które wskutek narzuconych przez władze państwowe w okresie od dnia 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. oraz od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. znacznych ograniczeń wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uhh oraz zakazów/ograniczeń działania restauracji, basenów, spa, siłowni, nie były w podanym czasie wykorzystywane przez Wnioskodawcę (ani przez inny podmiot) do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w tym hotelarskiej i pozostałych wymienionych oraz były całkowicie nieużytkowane, należy we wskazanych przedziałach czasowych opodatkować stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Spółka Akcyjna, pismem z dnia 22.07.2022 r. (data wpływu 25.07.2022 r.), złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy istniejącego stanu faktycznego i jego oceny w oparciu o przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a konkretnie o art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e i lit. b w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol.

Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność hotelarską, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2211 – dalej także: „uuh”). Jest właścicielem kilkudziesięciu kompleksów hotelowych położonych w kilkunastu miastach Polski, z czego na terenie Miasta Gdańska znajdują się poniższe obiekty Wnioskodawcy, tj.:

- Hotel

- Hotel

- Hotel

- Hotel

- Hotel

Spółka zwróciła uwagę, że w dniach od 14 do 20 marca 2020 r. na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej obowiązywał stan zagrożenia epidemicznego, związany z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2. Wprowadzono i odwołano go rozporządzeniami Ministra Zdrowia – odpowiednio z dnia 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz. U. z 2020 r. poz. 433) i z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie odwołania na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego (Dz. U 2020 r. poz. 490).

Tego samego dnia tj. 20 marca 2020 r. – jak wyjaśnia Spółka - wprowadzono stan epidemii, który trwał do 16 maja 2022 r. Podstawą tego działania było rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 20  marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 491), a następnie Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 13 maja 2022 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1025). Od dnia 16 maja 2022 r. ponownie zaczął obowiązywać stan zagrożenia epidemicznego, który obowiązuje po dziś dzień.

Następnie, Rada Ministrów – kolejnym rozporządzeniem – regulowała strefę działalności gospodarczej, nakładając na przedsiębiorców różnych branż rozmaite ograniczenia, nakazy i zakazy.

Wnioskodawca zauważył, że już pierwszym z serii rozporządzeniem, a konkretnie rozporządzeniem z dnia 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem staniu epidemii (Dz. U. z 2020 r. poz. 566 ze zm. – wejście w życie z dniem 31 marca 2020 r.), Rada Ministrów wprowadziła restrykcje co do działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh.

W okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. obowiązywały daleko idące ograniczenia wykonywania tej działalności – z zaledwie – jak podkreśla Wnioskodawca, kilkoma wyjątkami, przewidzianymi dla ściśle określonych sytuacji.

Z § 8 ust. 1 pkt 1 lit. k rozporządzenia wynikało, że w okresie od dnia 31 marca 2020 r. do odwołania ustanawia się czasowe ograniczenie działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh. To ograniczenie polegało – jak wyjaśnia Spółka, na zakazie prowadzenia wymienionej działalności, z wyłączeniem realizacji usług sprowadzających się do zapewnienia miejsca zakwaterowania dla osób:

1. objętych kwarantanna lub izolacją,
2. wykonujących zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,
3. w związku z wykonywaniem przez nie czynności zawodowych lub zadań służbowych, lub pozarolniczej działalności gospodarczej, lub prowadzenia działalności rolniczej w okresie od dnia1 kwietnia 2020 r. do dnia 11 kwietnia 2020 r.

Jak wskazuje Spółka, obowiązywanie ww. zakazów, ograniczeń i nakazów zostało przedłużone do 19 kwietnia 2020 r., a następnie zostało utrzymane po dniu 19 kwietnia 2020 r. aż do odwołania. Przy czym katalog wyjątków od zakazów został poszerzony o jeden przypadek, a mianowicie o realizację usług hotelarskich, polegających na zapewnieniu miejsca zakwaterowania dla pacjentów i ich opiekunów, jeżeli konieczność zapewnienia zakwaterowania wynikała z warunków określonych dla danego świadczenia opieki zdrowotnej.

Wreszcie – jak podnosi Wnioskodawca, w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 2 maja 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem staniu epidemii (dz. U. z 2020 r. poz. 792 ze zm. – wejście w życie 2 maja 2020 r.), postanowieniem § 7 ust. 2 pkt 1, do dnia 3 maja 2020 r. przedłużono czasowe ograniczenie prowadzenia działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich. W § 8 ust. 3 rozporządzenia wskazano, że to ograniczenie polegało na całkowitym zakazie prowadzenia działalności hotelarskiej.

Zaś od dnia 4 maja 2020 r. prowadzenie usług hotelarskich było co do zasady dopuszczalne (z wyjątkami dotyczącymi świadczenia usług pobocznych).

Mocą czterech wymienionych wyżej rozporządzeń Rady Ministrów, tj. z dnia 31 marca 2020 r., z dnia 10 kwietnia 2020 r., z dnia 19 kwietnia 2020 r., z dnia 2 maja 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii, ograniczono również prowadzenie działalności:

- polegającej na przygotowywaniu i podawaniu posiłków i napojów gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonujących własnego wyboru potraw z wystawionego menu, spożywanych na miejscu (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej w podklasie 56.10.A), z wyłączeniem realizacji usług polegających na przygotowaniu i podawaniu żywności na wynos lub jej przygotowaniu i dostarczaniu oraz działalności restauracyjnej lub barowej prowadzone w środkach transportu, wykonywanej przez oddzielne jednostki - § 8 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia;

- związanej z organizacją, promocją lub zarzadzaniem imprezami, takimi jak targi, wystawy, kongresy, konferencje, spotkania, włączając działalności polegające na zarzadzaniu i dostarczaniu pracowników do obsługi terenów i obiektów, w których te imprezy maja miejsce (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej w podklasie 82.30.Z) -- § 8 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia.;

- związanej ze sportem, rozrywkowej i rekreacyjnej (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej w dziale 93.0), w szczególności polegającej na prowadzeniu miejsc spotkań, klubów, w tym klubów tanecznych i klubów nocnych oraz basenów, siłowni, klubów fitness - § 8 ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia.

Ograniczenia wyliczonych działalności polegały na zakazie ich wykonywania.

Jak zauważa wnioskodawca, kolejne restrykcje dotknęły branży hotelarskiej pod koniec listopada 2020 r. – od dnia 28 listopada 2020 r. – i trwały do dnia 12 lutego 2021 r. kiedy to do dnia 27 grudnia 2020 r. prowadzenie usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh było dopuszczalne, z wyłączeniem działalności dyskotek i klubów nocnych oraz działalności usługowej związaną z poprawa kondycji fizycznej, wykonywanej na terenie prowadzenia usług hotelarskich, wyłącznie:

• w zakresie działalności hoteli robotniczych lub hoteli dla pracowników sezonowych (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej w podklasie 55.90.Z);
• dla gości:

1. korzystających z tych usług w ramach podróży służbowej, o której mowa w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, lub podróży wykonywanej w związku z czynnościami służbowymi lub zawodowymi, lub związanymi z wykonywaniem działalności gospodarczej,
2. będących zawodnikami korzystającymi z tych usług w czasie zgrupowań i współzawodnictwa sportowego,
3. będącymi osobami wykonującymi zwód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 o działalności leczniczej,
4. będących pacjentami i ich opiekunami, w celu uzyskania świadczenia opieki zdrowotnej.

Powyższe ograniczenia podtrzymano w kolejnych rozporządzeniach Rady Ministrów z dnia 1 grudnia 2020 r., a następnie w z dnia 21 grudnia 2020 r., w którym znacznie rozbudowano (do piętnastu przypadków) katalog podmiotów, na rzecz których dopuszczalne było realizowanie usług hotelarskich. Ostatecznie, katalog wyjątków wynosił aż trzydzieści sześć punktów i poszerzano go wraz z kolejnymi rozporządzeniami zmieniającymi.

Jak wskazuje Wnioskodawca obowiązywanie ograniczeń przedłużono najpierw do 31 stycznia 2021 r., a później do 14 lutego 2021 r. Ostatecznie ograniczenie stosowano do 12 lutego 2021 r., gdyż od dni 28 lutego 2021 r. dopuszczono prowadzenie usług hotelarskich z wyłączeniem pewnych czynności oraz z zastrzeżeniem warunku, że dla gości udostępnia się nie więcej niż 50% pokoi znajdujących się w danym obiekcie. Analogiczne restrykcje występowały również w okresie od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. przy czym katalog wyjątków, poszerzany wraz z kolejnymi rozporządzeniami zmieniającymi, ostatecznie wyniósł pięćdziesiąt cztery punkty.

Podsumowując Wnioskodawca wskazuje, że w następujących okresach 2020 i 2021 r.:

- od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r.,

- od dnia 28 listopada do dnia 12 lutego 2021 r. oraz

- od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. działalność związana z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh była ograniczona w tak znacznym stopniu, ze de facto było to równoznaczne z jej niewykonywaniem lub wykonywaniem w nieznacznym rozmiarze w stosunku do normalnej działalności prowadzonej przed wybuchem epidemii.

Ponadto, w hotelach nie mogły działać:

- od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. – restauracje hotelowe, pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne, zaś

- od dnia 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. a także od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. – restauracje hotelowe, pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie).

W wymienianych wyżej trzech odcinkach czasowych, stanowiące własność Wnioskodawcy obiekty, usytuowane w Gdańsku tj., budynek hotelu w Gdańsku przy , budynek hotelu przy ul.            , budynek hotelu przy ul., budynek hotelu przy ul. oraz budynek przy ul. użytkowane były tylko w niewielkich częściach.

Hotel przy ul. od dnia 12 stycznia 2021 r., a Hotel przy ul.   od dnia 21 stycznia miały status hoteli robotniczych i prowadzono w nich działalność hotelarska w większym zakresie niż w pozostałych obiektach.

Sytuacja w poszczególnych hotelach kształtowała się tak, że pracownicy danego obiektu korzystali z pomieszczeń i powierzchni administracyjnych, technicznych, niektórych sanitariatów, a także z recepcji. Natomiast na potrzeby nielicznych gości zajęta była niewielka liczba (kilka procent) pokoi hotelowych oraz korytarzy.

Jak podkreśla Wnioskodawca zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomiczne obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne (w pierwszym okresie), nie mogły być i nie były w oznaczonych okresach w jakikolwiek sposób użytkowane. Pozostawały puste.

Ponadto jak wskazuje Wnioskodawca, wyżej wymienione hotele były całkowicie zamknięte dla gości w następujących okresach:

1. Hotel

- od dnia 18 marca do dnia 03 lipca 2020 r.

- od dnia 07 grudnia 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r.,

- od dnia 13 marca do dnia 08 kwietnia 2021,

1. Hotel

- od dnia 18 marca do dnia 29 maja 2020 r.,

- od dnia 28 grudnia 2020 r. do dni 14 stycznia 2021 r.,

1. Hotel

- od dnia 02 kwietnia do dnia 08 maja 2020 r.,

1. Hotel

- od dnia 20 marca do dnia 05 czerwca 2020 r.,

- od dnia 28 grudnia 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r.,

- od dnia 13 marca do dnia 18 kwietnia 2021 r.,

1. Hotel

- od dnia 18 marca do dnia 17 lipca 2020 r.,

- od dnia 21 grudnia 2020 r. do dnia 18 kwietnia 2021 r.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

1. Czy wyżej wymienione części budynków hotelowych – znajdujących się w Gdańsku przy ulicach: ul. oraz , tj. zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomicznych obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne, które wskutek narzuconego przez władze państwowe w okresie od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2020 r. znacznego ograniczenia wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uhh oraz zakazów/ograniczeń działania restauracji, basenów, spa, siłowni, obiektów konferencyjnych, nie były w podanym czasie wykorzystywane przez Wnioskodawcę (ani przez inny podmiot) do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w tym hotelarskiej i pozostałych wymienionych oraz były całkowicie nieużytkowane, należy w kwietniu 2020 r. opodatkować stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części?
2. Czy wyżej wymienione części budynków hotelowych – znajdujących się w Gdańsku przy ulicach: oraz , tj. zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomicznych obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne, które wskutek narzuconych przez władze państwowe w okresie od dnia 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. oraz od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. znacznych ograniczeń wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uhh oraz zakazów/ograniczeń działania restauracji, basenów, spa, siłowni, nie były w podanym czasie wykorzystywane przez Wnioskodawcę (ani przez inny podmiot) do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w tym hotelarskiej i pozostałych wymienionych oraz były całkowicie nieużytkowane, należy we wskazanych przedziałach czasowych opodatkować stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części?

Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wyjaśnił, że w jego ocenie wyżej wymienione części budynków hotelowych – znajdujących się w Gdańsku przy ulicach:  oraz , tj. zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomicznych obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne, które wskutek narzuconych przez władze państwowe w okresie od dnia 28 listopada 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r. oraz od dnia 20 marca do dnia 7 maja 2021 r. znacznych ograniczeń wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uhh oraz zakazów/ograniczeń działania restauracji, basenów, spa, siłowni, nie były w podanym czasie wykorzystywane przez Wnioskodawcę (ani przez inny podmiot) do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w tym hotelarskiej i pozostałych wymienionych oraz były całkowicie nieużytkowane, należy we wszystkich wskazanych przedziałach czasowych opodatkować stawką podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części.

Jak dalej wyjaśnia Wnioskodawca - od dnia 1 kwietnia do dnia 3 maja 2021 r. występowało znaczne ograniczenie wykonywania działalności związanej z prowadzeniem usług hotelarskich w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 uuh. Przewidziano tylko trzy (później cztery) przypadki, kiedy ta aktywność była dozwolona.

Zdaniem Wnioskodawcy ograniczenia wprowadzone z dniem 28 listopada 2020 r. oraz z dniem 20 marca 2021 r. doprowadziły z kolei do faktycznego zaprzestania wykonywania wzmiankowanej działalności. Przedsiębiorcy, posiadający obiekty nie mające statusu hoteli robotniczych lub hoteli dla pracowników sezonowych, mogli świadczyć usługi wyłącznie na rzecz niezwykle okrojonej grupy podmiotów. Jak zauważa Wnioskodawca – nawet przy poszerzeniu kręgu osób uprawnionych do korzystania z usług hotelarskich, były to podmioty dość specyficzne i rzadko spotykane.

Dodatkowo Spółka wskazała, że zakazane lub bardzo ograniczone było także działanie restauracji hotelowych, znajdujących się w hotelach basenów, spa, siłowni, hotelowych obiektów (sal) konferencyjnych.

Jak podkreśla Wnioskodawca efektem obowiązywania tych ograniczeń i zakazów było sparaliżowanie branży hotelarskiej i praktycznie niemal całkowite zaprzestanie prowadzenia działalności przez hotele. Miało to również bezpośrednie przełożenie na działalność obiektów hotelowych Wnioskodawcy usytuowanych w Gdańsku, które – jak twierdzi Wnioskodawca, w większej części nie mogły być i faktycznie nie były w jakikolwiek sposób wykorzystywane do świadczenia usług hotelarskich lub wykonywania innej działalności.

Wnioskodawca wskazał jednocześnie, że opodatkowanie budynków podatkiem od nieruchomości jest zróżnicowane w zakresie stawek. Inaczej opodatkowane są budynki, których użytkowanie przynosi zysk, inaczej obiekty przeznaczone na prywatne cele mieszkalne, odmienni budynki związane z działalnością leczniczą czy obrotem materiałem siewnym, wreszcie inaczej budynki nie mieszczące się w wymienionych kategoriach.

Spółka powołując się na art. 5 upol stwierdza, że od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej jest znacząco wyższa od stawek od pozostałych budynków. Przy czym – jak zauważa Wnioskodawca, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, jedyną okolicznością rozstrzygającą o uznaniu gruntu, budynku lub budowli za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jest ich posiadanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot realizujący taką aktywność. Jeżeli więc budynek jest własnością bądź pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, to na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest traktowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W opinii Wnioskodawcy opisane kryterium jest bardzo ogólne, całkowicie oderwane od konkretnego stanu faktycznego, nie uwzględnia tego, czy dany grunt bądź obiekt jest rzeczywiście w jakiejkolwiek formie wykorzystywany działalności gospodarczej, a nawet – czy potencjalnie mógłby być użytkowany we wspomnianym celu.

Analizowany przepis – zdaniem Wnioskodawcy, zakłada a priori, że sam fakt posiadania gruntu, budynku czy budowli przez przedsiębiorcę jest wystarczający do stwierdzenia, że taki grunt bądź obiekt budowlany jest związany z działalnością gospodarczą.

W rezultacie – jak uważa Wnioskodawca, dochodzi do ujednolicenia sytuacji prawnej przedsiębiorców posiadających i rzeczywiście użytkujących grunt lub obiekt budowlany na potrzeby swojej działalności gospodarczej z sytuacją przedsiębiorców, którzy co prawda posiadają grunt lub obiekt budowlany, ale nie mogą z nich korzystać w działalności gospodarczej ze względu na obiektywne i niezależne od posiadacza nieruchomości okoliczności faktyczne.

W kontekście powyższych rozważań Wnioskodawca stwierdza, że szczególnego znaczenia nabiera zasada proporcjonalności wyrażona w art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78, poz. 483 ze zm. – dalej także: „Konstytucja”).

Wnioskodawca powołując się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego wskazuje, że wypracowano stanowisko, wskazujące kiedy ustawodawca związany jest zasadą proporcjonalności. Zdaniem autora wniosku jest to przy wprowadzaniu ograniczeń w  korzystaniu z konstytucyjnych praw i wolności oraz przy nakładaniu obowiązków na obywateli i inne podmioty.

Jeśli idzie o aspekt podatkowy, to zasada proporcjonalności odnoszona jest - z jednej strony – do zawartego w art. 64 ust. 1 Konstytucji prawa jednostki do własności i – z drugiej strony – do ustanowionego w art. 84 Konstytucji obowiązku ponoszenia ciężarów publicznoprawnych.

Wnioskodawca zauważa, że art. 1a ust. 1 pkt 3 upol od lat wzbudzał liczne kontrowersji z perspektywy konstytucyjnej zasady proporcjonalności. Jego zdaniem zasada, nakazująca by za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznawać wszystkie grunty, budynki i budowle, tylko dlatego, że znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – bez pochylenia się i refleksji nad rzeczywistą formą ich użytkowania lub istnieniem choćby potencjalnej możliwości wykorzystywania w działalności gospodarczej powoduje zrównanie ze sobą dwóch zgoła odmiennych sytuacji.

W opinii autora na zarysowany problem należy spojrzeć przez pryzmat ratio wprowadzenia do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podwyższonej stawki od budynków lub ich części pozostających w związku z działalnością gospodarczą. Była nią – zdaniem wnioskodawcy, możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystywania w działalności gospodarczej. W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy, dobranie prawidłowej stawki dla gruntu bądź budynku lub jego części, posiadanych przez przedsiębiorcę bądź inny podmiot zajmujący się działalnością gospodarczą, wymaga zbadania i ustalenia czy występuje rzeczywiste powiazanie konkretnego przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą zindywidualizowanego podmiotu mającego status przedsiębiorcy lub parającego się wzmiankowaną aktywnością.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19 i stwierdza, że Trybunał przyjął, że nieuzasadnione jest obciążanie przedsiębiorców oraz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą obowiązkiem uiszczania podatku od nieruchomości liczonego w oparciu o wyższą stawkę tylko z tej przyczyny, że są oni posiadaczami gruntów bądź budynków lub ich części, które jednak nie służą na potrzeby wykonywanej przez niech działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką gruntów, budynków lub ich części, które nie są wykorzystywane i nawet potencjalnie nie mogą służyć działalności gospodarczej, tylko dlatego, że ich posiadaczem jest przedsiębiorca lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, to nieproporcjonalne obciążenie podatkowe.

Jak zauważa Wnioskodawca, Trybunał Konstytucyjny stanął na stanowisku, że art. 1a ust. 1 pkt 3 upol – rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje jedynie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot miot prowadzący działalność gospodarczą – jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Zdaniem autora Wniosku omówiony wyrok Trybunału został zaaprobowany przez sądy administracyjne m.in. w wyroku z dnia 4 marca 2021 r., sygn. Akt III FSK 896/21, gdzie Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko wyraził akceptację dla rozstrzygnięcia Trybunału, ale i podkreślił jego uniwersalny wymiar, tj. odnoszący się do wszystkich przedsiębiorców. Podobne stanowisko jak wskazuje Wnioskodawca wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia: 23 czerwca 2021 r., sygn. Akt III FSK 21/21 oraz 1 czerwca 2021 r., sygn. Akt III FSK 3555/21.

W ocenie Wnioskodawcy przytoczony wyrok Trybunału jasno pokazuje, że do opodatkowania budynku lub jego części podwyższaną stawką podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol, konieczne jest zbadanie skonkretyzowanego stanu faktycznego. Wzmiankowany proces zdaniem Spółki, ma zmierzać do ustalenia, że dany obiekt (lub jego część) jest rzeczywiście wykorzystywana w działalności gospodarczej przez określonego przedsiębiorcę albo przynajmniej może być tak użytkowany. 

W niniejszej sprawie budynki hotelowe Wnioskodawcy, usytuowane w Gdańsku tj., budynek hotelu przy ul. , budynek hotelu przy ul. , budynek hotelu przy ul. , budynek hotelu przy ul.  oraz budynek przy ul. użytkowane były tylko w niewielkich częściach.

Jak ponownie podkreśla Wnioskodawca zdecydowana większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomiczne obiektów, w tym restauracje hotelowe, znaczna część kuchni, a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne (w pierwszym okresie), nie mogły być i nie były w oznaczonych okresach w jakikolwiek sposób użytkowane. Pozostawały puste.

Ponadto jak wskazuje Wnioskodawca, wyżej wymienione hotele były całkowicie zamknięte dla gości w następujących okresach:

1. Hotel

- od dnia 18 marca do dnia 03 lipca 2020 r.

- od dnia 07 grudnia 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r.,

- od dnia 13 marca do dnia 08 kwietnia 2021,

1. Hotel

- od dnia 18 marca do dnia 29 maja 2020 r.,

- od dnia 28 grudnia 2020 r. do dni 14 stycznia 2021 r.,

1. Hotel

- od dnia 02 kwietnia do dnia 08 maja 2020 r.,

1. Hotel

- od dnia 20 marca do dnia 05 czerwca 2020 r.,

- od dnia 28 grudnia 2020 r. do dnia 12 lutego 2021 r.,

- od dnia 13 marca do dnia 18 kwietnia 2021 r.,

1. Hotel

- od dnia 18 marca do dnia 17 lipca 2020 r.,

- od dnia 21 grudnia 2020 r. do dnia 18 kwietnia 2021 r.

Jako bezpośrednią przyczynę tego stanu Wnioskodawca wskazuję narzucone przez władze państwowe daleko posunięte ograniczenia działania związanej z prowadzeniem usług hotelarskich. Wnioskodawca podkreśla, że wspomniane ograniczenia i zakazy były całkowicie niezależne od Wnioskodawcy i nie miał on na nie jakiegokolwiek wpływu i nie mógł ich przezwyciężyć.

Skoro zaś wskazane fragmenty budynków hotelowych, w przedstawionym okresie czasu nie były użytkowane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, to w świetle omawianego wyroku Trybunału Konstytucyjnego – zdaniem autora wniosku, nie jest dopuszczalne traktowanie ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol i powinny być opodatkowane stawką, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol, tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części.

Prezydent Miasta Gdańska po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku, w świetle obowiązującego stanu prawnego, wyjaśnia co następuje.

Tut. organ podatkowy wskazuje, że mimo iż Wnioskodawca we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego zadał de facto dwa pytania, to dotyczą one jednego stanu faktycznego, który był jedynie kształtowany w podanym okresie licznymi zmianami wprowadzanymi do ww. rozporządzeń w sprawie ograniczeń i zakazów wprowadzonych w związku z epidemią COVID 19. Organ podatkowy w zakresie zadanych pytań dotyczących zaistniałego stanu faktycznego uznał stanowisko Wnioskodawcy wraz z całą argumentacją za nieprawidłowe z poniżej wskazanych względów.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2022 r. poz. 1452 ze zm.- dalej zwana „upol”) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Przy czym najwyższą stawką podatku objęte są budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 2 lit. b) upol).

Natomiast w myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a, c, d, e upol niższymi stawkami należy opodatkować: budynki mieszkalne lub ich części, budynki zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym lub ich części, budynki związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń lub ich części oraz pozostałe budynki lub ich części, w tym zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 pkt 3) upol grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Przez pojęcie działalność gospodarczą na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy uważać działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 ze zm. – dalej Prawo przedsiębiorców), czyli zorganizowaną działalność zarobkowa, wykonywaną we własnym imieniu i w sposób ciągły. Natomiast przedsiębiorcą - w myśl ww. ustawy Prawo przedsiębiorców, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.

Na wstępie tut. organ podatkowy stwierdza, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy (przesłanką opodatkowania jest samo posiadanie określonych składników majątku podlegających opodatkowaniu) i jego wysokość oraz obowiązek jego uiszczenia nie jest zależny od wysokości przychodów ani poniesionych kosztów, czy też ograniczeń w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Wprawdzie, w efekcie narzuconych na przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą związaną z prowadzeniem usług hotelarskich ograniczeń i zakazów, na które powołuje się Wnioskodawca, nastąpiło czasowe ograniczenie możliwości prowadzenia działalności przez hotele jednakże tut. organ podatkowy zwraca uwagę na tymczasowości tych ograniczeń, zakazów i nakazów, które nie miały z założenia charakteru stałego, ciągłego (np. w okresach letnich działalność hoteli była przy zachowaniu reżimu sanitarnego przywracana) i co do zasady zakładały przywrócenie ich pełnej działalności wraz z ustąpieniem zagrożenia.

W okresie od dnia 1 kwietnia 2020 r. prowadzenie działalności w zakresie usług hotelowych zostało zawężone do zapewnienia miejsca zakwaterowania dla wąskiego grona osób, m.in. objętych kwarantanną, wykonujących zawód medyczny, czy osób wykonujących czynności zawodowe, ale już od dnia 4 maja 2020 r. działalność hoteli została ponownie rozszerzona.

Z kolei od dnia 7 listopada 2020 r. hotele ponownie mogły przyjmować wyłącznie gości korzystających z usług hotelowych m.in. w ramach podroży w związku z czynnościami służbowymi, zawodowymi lub związanymi z wykonywaniem działalności gospodarczej. Natomiast w okresie od 28 grudnia 2020 r. do 12 lutego 2021 r. nastąpiło kolejne zawężenie kręgu gości mogących korzystać z tej formy działalności noclegowej. Tym samym poza ww. okresami w pewnym reżimie sanitarnym przedsiębiorcy z branży turystycznej mogli prowadzić działalność gospodarczą wykorzystując w tym celu posiadane nieruchomości.

Co istotne Wnioskodawca sam wskazuje, że we wskazanym okresie, stanowiące własność Wnioskodawcy obiekty (hotele), usytuowane w Gdańsku tj.:  oraz  choć w małych częściach, były jednak użytkowane.

Hotel  w okresie od dnia 12 stycznia 2021, a Hotel   od dnia 21 stycznia 2021 r. uzyskały status hoteli robotniczych. Dzięki temu była w nich prowadzona działalność hotelowa nawet w większym zakresie niż w pozostałych obiektach.

Wnioskodawca potwierdza ponadto, że pomimo licznych ograniczeń „sytuacja w poszczególnych hotelach kształtowała się tak, że pracownicy danego obiektu korzystali z pomieszczeń i powierzchni administracyjnych, technicznych, niektórych sanitariatów, a także z recepcji. Natomiast na potrzeby nielicznych gości zajęta była niewielka liczba (kilka procent) pokoi hotelowych oraz korytarzy.” Wprawdzie Wnioskodawca wskazuje również, że „większość pokoi i korytarzy hotelowych oraz części gastronomiczne obiektów, (…), a także pomieszczenia i powierzchnie rekreacyjne (baseny, spa, siłownie), sale konferencyjne (w pierwszym okresie), nie mogły być i nie były w oznaczonych okresach w jakikolwiek sposób użytkowane. Pozostawały puste.” nie oznacza to jednak, że czasowo nieużytkowane części budynków hotelowych nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do przytoczonego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. III FSK 896/21 z 4 marca 2021 r. należy wskazać, że skład orzekający nie tylko – jak zauważa Wnioskodawca, zaaprobował rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego i podkreślił jego uniwersalny wymiar tj. mający zastosowanie do wszystkich przedsiębiorców, ale również wskazał, że mimo iż „powstaje oczywiście problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, który - jak wskazał Trybunał Konstytucyjny - nie może opierać się na samym fakcie posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. (…) Niemniej jednak wydaje się, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie.”

W nn. stanie faktycznym, mimo iż nałożone na przedsiębiorcę w wyniku epidemii COVID 19 ograniczenia, z przyczyn obiektywnych i niezależnych od Wnioskodawcy, wpływały niekorzystnie na możliwość pełnego i swobodnego wykorzystywania posiadanych nieruchomości (hoteli) do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług hotelowych, a momentami powodowały ich zamknięcie dla gości, to nie miały one jednak charakteru całkowitego („pracownicy danego obiektu korzystali z pomieszczeń i powierzchni administracyjnych, technicznych, niektórych sanitariatów, a także z recepcji”), stałego i nieodwracalnego, a jedynie przejściowy.

Co równie istotne – tut. organ podatkowy wskazuje, że mamy tu jednocześnie do czynienia z częściami budynków, które choć czasowo podlegały wyłączeniu z użytkowania, to mogły być potencjalnie (i rzeczywiście były) wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej po ustaniu ograniczeń.

Jak wynika z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego sygn. SK 39/19, na które powołuje się Wnioskodawca, już sama możliwość potencjalnego wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej (a ta w żadnym z opisywanych okresów nie była wykluczona) skutkuje tym, że należy je uznać za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wskazana potencjalność oznacza, że nawet jeśli dana nieruchomość lub jej część nie jest w jakimś momencie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ale może być w przyszłości wykorzystywana (tak jak w nn. stanie faktycznym), to należy ją traktować jako związaną z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością i w konsekwencji opodatkować najwyższymi stawkami (por. ”Podatek od nieruchomości”, L. Etel – Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych – numer specjalny 2022 str. 8-9).

Dlatego też tut. organ podatkowy nie podziela stanowiska Autora wniosku, że skoro wskazane części budynków hotelowych - posiadanych przez Wnioskodawcę, w przedstawionym okresie nie były użytkowane przez gości, to nie jest dopuszczalne traktowanie ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol i powinny być opodatkowane stawką, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol, tj. stawką od pozostałych budynków lub ich części.

Tym samym tut. organ podatkowy stwierdza, że nie podziela argumentacji Wnioskodawcy, która skłania się w kierunku stanowiska, że grunty, budynki i budowle znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą można uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej tylko wówczas, gdy są one rzeczywiście w jakiejkolwiek formie wykorzystywane w tej działalności, gdyż zdaniem Wnioskodawcy „ratio” wprowadzenia do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podwyższonej stawki od budynków lub ich części pozostających w związku z działalnością gospodarczą była możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystywania ich w działalności gospodarczej.

Tut. organ podatkowy zwraca uwagę, że zarówno w art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mowa jest o nieruchomościach „związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej”, a nie o nieruchomościach „wykorzystywanych w działalności gospodarczej” lub „zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej”. Zatem skoro ustawodawca w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych posługuje się różnymi pojęciami, to zarówno w judykaturze jaki i doktrynie od dawna przyjmuje się, że nie można używać ich zamiennie, gdyż celowo nadano im inne znaczenia.

I tak przez zwroty "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" i "wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy rozumieć okoliczność faktyczną polegającą na rzeczywistym wykorzystaniu lub zajęciu określonej części budynku na prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym nieruchomość jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej przede wszystkim w przypadku, gdy dochodzi do rzeczywistego, efektywnego wykonywania w budynku lub jego części zorganizowanej działalności zarobkowej przez przedsiębiorcę (inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą), a także w przypadku podejmowania przez takiego przedsiębiorcę na nieruchomości czynności przygotowawczych niezbędnych do podjęcia działalności gospodarczej: remont, modernizacja, gromadzenie wyposażenia, rozruch, ponoszenie kosztów rozliczanych w prowadzonej działalności gospodarczej itd. (por. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2021 r. sygn. III FSK 4061/21).

Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę stanowiska Trybunału Konstytucyjnego, wyrażonego w orzeczeniu z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, że podwyższone stawki opodatkowania nie mogą być stosowane w odniesieniu do nieruchomości "niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej", a zastosowanie podwyższonej stawki od budynków lub ich części determinuje możliwość uzyskiwania przez przedsiębiorcę przychodów z danej nieruchomości tut. organ podatkowy zauważa, w ślad za Naczelnym Sądem Administracyjnym (wyrok z dnia 15 grudnia 2021 r. sygn. III FSK 4061/21), że określenie to nie oznacza tego samego, co "faktycznie wykorzystywane i mogące być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej". Użyte przez Trybunał zwroty "niewykorzystywanych" oraz "niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi" zostały połączone bowiem funktorem koniunkcji "i", co sugeruje konieczność łącznego uwzględniania tych wypowiedzi przy dokonywaniu analizy okoliczności faktycznych decydujących o rodzaju stosowanej stawki opodatkowania.

Ponadto należy również podkreślić, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. SK 39/19 z 24 lutego 2021 r. jest tzw. wyrokiem interpretacyjnym. Zatem Trybunał nie stwierdził niezgodność z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie wyeliminował przepisu z obrotu prawnego, a jedynie uznał za niezgodne z konstytucją jego rozumienie, ustalone w wyniku wykładni dokonywanej na przestrzeni lat przez organy podatkowe oraz sądy.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczył problemu opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntu, będącego własnością osoby fizycznej. Podstawą orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego była konieczności oddzielania, w przypadku osób fizycznych, majątku osobistego od majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jedynie w uzasadnieniu wyroku Trybunał odniósł się również do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną.

Skutkiem ww. wyroku miała być jedynie eliminacja takiej interpretacji ww. przepisu, która w kwestii ustalenia związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się jedynie do samego faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez pochylenia się nad zagadnieniem czy prowadzenie działalności gospodarczej jest ich jedyną formą aktywności.

Tut. organ podatkowy zgadza się ze stanowiskiem Trybunału, że w niektórych przypadkach podobny podział (podwójna identyfikacja podatnika) może być przeprowadzony również u innych niż osoby fizyczne podmiotów. Chodzi przede wszystkim o podmioty, takie jak stowarzyszenia, spółdzielnie lub fundacje, które co do zasady nie są przedsiębiorcami, ale w pewnym zakresie mogą wykonywać działalność gospodarczą (por. L. Etel, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, Warszawa 2020, teza 30 komentarza do art. 1a u.p.o.l.).

Tym samym tut. organ podatkowy podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone m.in. w ww. wyroku sygn. III FSK 4061/21, że dyrektywy interpretacyjne wskazane w wyrokach Trybunału, w odniesieniu do znaczenia zwrotu legislacyjnego "związany z działalnością gospodarczą", zbliżają, ale nie zrównują, definicję tego określenia do pojęcia "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej" w przedstawionym wyżej rozumieniu, jedynie w przypadku podwójnej identyfikacji podatnika.

Natomiast w przypadku podmiotów, których jedyną formę aktywności stanowi prowadzenie działalności gospodarczej (wskazuje na to np. przedmiot działalności przedsiębiorstwa wyszczególniony w dziale 3 Rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego), dla zastosowania najwyższej stawki opodatkowania wystarczy co do zasady samo posiadanie nieruchomości, niezależnie od tego, czy nieruchomość jest w danym okresie faktycznie wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem jeżeli jedyną formą aktywności podatnika/przedsiębiorcy, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość, jest wykonywanie działalności gospodarczej, uznać należy, że wyłącznym przejawem jego działania jest prowadzenie przedsiębiorstwa. W takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol., a w konsekwencji zastosowanie znajdą stawki opodatkowania przewidziane w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol. Powyższe stwierdzenie organu zgodne jest ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowanym w licznych orzeczeniach, które zapadły już po wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. SK 39/19.

Tym bardziej, że zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w wyroku z dnia 9 lutego 2022 r., sygn. III FSK 4049/21, które w pełni akceptuje tut. organ podatkowy „do takich wniosków prowadzi prawidłowe odczytanie celu wprowadzonej z dniem 1.01.2003 r. w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definicji gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą. Jasną intencją prawodawcy było ograniczenie zjawiska kumulacji przez przedsiębiorców nieruchomości zbędnych do realizacji ich zadań (jeżeli podmiot wykonujący wyłącznie działalność gospodarczą nieruchomością taką dysponuje, jest ona obarczona stawką podatku, właściwą dla nieruchomości gospodarczo wykorzystywanej).”

Reasumując, zgodnie ze spójnym stanowiskiem wyrażonym w ww. wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, z uwzględnieniem stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wyrażonego w orzeczeniu sygn. SK 39/19, należy uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (lub znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub też innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej

lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej,

lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn. są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 upol

albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca jest bez wątpienia osobą prawną, przedsiębiorcą, zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Przedsiębiorstw, gdyż jak sam wskazał prowadzi działalność hotelarską, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2211). Jest też - jak wynika z nn. wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, właścicielem kilkudziesięciu kompleksów hotelowych położonych w kilkunastu miastach Polski, w tym na terenie Miasta Gdańska, przy pomocy których realizuje swoją działalność gospodarczą. Wnioskodawca działalność tą realizuje w sposób ciągły, gdyż mimo czasowych ograniczeń w przyjmowaniu gości korzystał jednak – jak sam wskazuje, z pomieszczeń i powierzchni administracyjnych, technicznych, niektórych sanitariatów, recepcji oraz części pokoi hotelowych i korytarzy.

Tym samym należy przyjąć, że przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej, a co za tym idzie nieruchomości stanowiące jego własność należy - w ślad za cytowanymi wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać za nieruchomości związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol, już z samego faktu ich posiadania.

Tym bardziej, że w nn. sprawie – na co zwraca uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym powyżej wyroku sygn. III FSK 896/21 z 4 marca 2021 r., również charakter rzeczy (budynków hotelowych) - będących własnością przedsiębiorcy z branży hotelowej, wskazuje na ich gospodarcze przeznaczenie, a co za tym idzie ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą determinującą, mimo czasowych przeszkód w jej pełnym wykonywaniu, zastosowanie w całym 2020 i 2021 roku najwyższych stawek podatku tj. od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b. Czasowe niewykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej nieruchomości lub jej części nie skutkuje tym, że nieruchomość przestaje być związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 upol.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, którym organ podatkowy jest ściśle związany.

Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku stanu faktycznego.

Interpretacja wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W myśl art.14na Ordynacji podatkowej w związku z art. 119a Ordynacji podatkowej ochrona wynikająca z indywidualnych interpretacji prawa podatkowego jest wyłączona w zakresie stosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się w terminie 30 dni od dnia doręczenia skarżącemu indywidualnej interpretacji podatkowej.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działania lub bezczynności są przedmiotem skargi na adres: Prezydent Miasta Gdańska, ul. Nowe Ogrody 8/12 , 80-803 Gdańsk.