WBMiP-III.3120.131.2024.JR

INDYWIDUALNA INTERPRETACJA PRAWA PODATKOWEGO

Prezydent Miasta Gdańska, działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14b, art. 14c ustawy z dnia 29.08.1997 r.- Ordynacja podatkowa, dalej Op (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w zw. z art. 5 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej upol (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 8.05.2024 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie stwierdza,

iż stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości:

1.„powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych, wynajmowanych przez Spółkę osobom fizycznym na podstawie umów najmu długoterminowego na ich cele mieszkaniowe, jak również związanych z tymi lokalami pomieszczeń wspólnych i technicznych, pełniących funkcje pomocniczą i techniczną dla tych lokali (tj. np. ciągów komunikacyjnych, pomieszczeń przeznaczonych na instalacje techniczne, komórek lokatorskich) według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

2.„powierzchni wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom dla realizacji przez pracowników własnych potrzeb mieszkaniowych według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

3.„powierzchni stanowisk garażowych wynajmowanych osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego lokali mieszkalnych (jako dodatkowy element umowy najmu), jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

4.„powierzchni stanowisk garażowych, jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe, wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnionymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

5.„powierzchni stanowisk garażowych wynajmowanych osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego lokali mieszkalnych (jako dodatkowy element umowy najmu), jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

6.„powierzchni stanowisk garażowych, jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe, wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnionymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

7.„gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8.05.2024 r. (data wpływu do UM Gdańsk)…(dalej Spółka) złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego. Wnioskodawca wskazał, że jako Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi (PKD 68.20.Z).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od kwietnia 2022 r. Spółka jest właścicielem nieruchomości na terenie miasta Gdańska (dalej Nieruchomość). Nieruchomość, zgodnie z Ewidencją Gruntów i Budynków miasta Gdańska, jest sklasyfikowana jako tereny mieszkaniowe (B) i jest zabudowana czterema kilkukondygnacyjnymi wielorodzinnymi budynkami mieszkalnymi (dalej budynki A, B, C i D). Oprócz budynków mieszkalnych, na nieruchomości poza bryłą budynków znajdują się również pełniące funkcję pomocniczą wobec budynku mieszkalnego budowle i obiekty małej architektury, takie jak np. ławki, plac zabaw, szlaban wjazdowy, oświetlenie, trejaż, kosze na odpadki.

W budynkach mieszkalnych rozróżnić należy powierzchnie znajdujące się na kondygnacji podziemnej i powierzchnie w ramach kondygnacji nadziemnych.

Na kondygnacji podziemnej znajdują się hale garażowe, na obszarze których przede wszystkim należy wyróżnić powierzchnie parkingowe i ciągi komunikacyjne, jak również powierzchnie przeznaczone na pomieszczenia pomocnicze (np. komórki lokatorskie, boksy dla właścicieli miejsc parkingowych, rowerownia) oraz pomieszczenia techniczne służące właściwemu funkcjonowaniu budynku jako całości (np. rozdzielnia elektryczna, instalacja oddymiania, przyłącze wody itd.). Kondygnacje podziemne obejmują dwie powierzchnie znajdujące się odpowiednio pod budynkami A i B oraz C i D.

W ramach kondygnacji nadziemnych wyodrębnione zostały lokale mieszkalne oraz jeden lokal użytkowy (w budynku A, aktualnie zajęty przez ochronę budynku). Lokale mieszkalne wyodrębnione w budynkach od momentu nabycia Nieruchomości przez Spółkę były przeznaczane wyłącznie na najem długoterminowy (rozumiany jako najem na czas określony nie krótszy niż jeden rok albo na czas nieokreślony) do celów mieszkaniowych i były zajmowane przez osoby fizyczne, realizujące w ramach najmu własne potrzeby mieszkaniowe. W kilku przypadkach Spółka udzieliła zajmującym te lokale najemcom zgody na prowadzenie w nich dodatkowo działalności gospodarczej o charakterze biurowym (nieuciążliwym dla innych mieszkańców), przy czym te same osoby te lokale cały czas zamieszkiwały. Oprócz samych powierzchni lokali, na kondygnacjach nadziemnych można też wyszczególnić powierzchnie komunikacyjne (np. korytarze, przedsionki).

Posiadanie lokali mieszkalnych w większości przypadków było uregulowane poprzez umowy najmu długoterminowego, zawierane bezpośrednio przez Spółkę z osobami fizycznymi. Odpowiednio w ramach przedmiotowych umów najmu są zwierane dodatkowe zapisy o wynajmie miejsc parkingowych w halach garażowych, jako dodatkowym (opcjonalnie - nie każdy najemca lokalu mieszkalnego jednocześnie zawierał umowę najmu stanowiska garażowego). Jedynym wyjątkiem była umowa najmu zawierana przez Spółkę z innym przedsiębiorcą, który na okres od czerwca 2022 r. do maja 2023 r. wynajął lokale mieszkalne w budynku A oraz część miejsc garażowych w hali garażowej pod budynkami A i B, które udostępnił swoim pracownikom w celu zaspokojenia przez nich własnych potrzeb mieszkaniowych. Od czerwca 2023 r. do dnia przedłożenia przedmiotowego wniosku przez Spółkę powierzchnie te uległy istotnemu ograniczeniu, a z końcem maja 2024 r. – kiedy to umowa najmu z tym przedsiębiorcą wygaśnie – zwolnione powierzchnie najmu zostaną przeznaczone do wynajmu długoterminowego dla osób fizycznych (w ramach umów zwieranych bezpośrednio z osobami fizycznymi na cele mieszkalne).

Spółka w przyszłości planuje, aby zawsze 100 % powierzchni lokali mieszkalnych w budynku było udostępnianych wyłącznie osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego najmu, wyłącznie w celu zaspokojenia ich własnych potrzeb mieszkaniowych. Prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiotowych lokalach będzie mogło mieć charakter uboczny, tj. osoba prowadząca działalność będzie musiała jednocześnie w danym lokalu stale zamieszkiwać. Analogicznie, tylko najemcom lokali mieszkalnych będzie przysługiwała możliwość dodatkowego, opcjonalnego najmu stanowiska garażowego w hali garażowej. W związku z opisanym stanem faktycznym, jak również rozważanymi przez Spółkę planami związanymi z Nieruchomością, Spółka zadała pytanie, czy powinna ona w odniesieniu do znajdujących się na terenie miasta Gdańska budynków na Nieruchomości stosować w całości (lub choćby w części) stawkę podatku od nieruchomości dla budynków mieszkalnych czy dla budynków mieszkalnych zajętych na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Analogicznie przedmiotowe pytanie dotyczy również gruntów związanych z tymi budynkami.

W związku z powyższym opisem zaistniałego stanu faktycznego zadano następujące pytania:

1.„Czy w świetle opisanego stanu faktycznego, Spółka powinna stosować w odniesieniu do powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych, wynajmowanych przez Spółkę osobom fizycznym na podstawie umów najmu długoterminowego na ich cele mieszkaniowe, jak również związanych z  tymi lokalami pomieszczeń wspólnych i technicznych, pełniących funkcje pomocniczą i techniczną dla tych lokali (tj. np. ciągów komunikacyjnych, pomieszczeń przeznaczonych na instalacje techniczne, komórek lokatorskich) stawkę podatku od nieruchomości, przewidzianą dla budynków mieszkalnych, według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol?”

2.„Czy Spółka powinna stosować stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla budynków mieszkalnych według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol, również w stosunku do powierzchni wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom dla realizacji przez pracowników własnych potrzeb mieszkaniowych?”

3.„Czy powierzchnie stanowisk garażowych wynajmowanych osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego lokali mieszkalnych (jako dodatkowy element umowy najmu), jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe powinny  być opodatkowane przez Spółkę przy zastosowaniu stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla budynków mieszkalnych, tj. według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol?”

4.„Czy Spółka powinna stosować stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla budynków mieszkalnych według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol, również w stosunku do powierzchni stanowisk garażowych, jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe, wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnianymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników?”

5.„Czy – w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 3 – powierzchnie stanowisk garażowych wynajmowanych osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego lokali mieszkalnych (jako dodatkowy element umowy najmu), jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe, powinny być opodatkowane przez Spółkę przy zastosowaniu stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla budynków pozostałych, tj. według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol?”

6.„Czy – w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 4 – powierzchnie stanowisk garażowych wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnionymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników, powinny być opodatkowane przez Spółkę przy zastosowaniu stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla budynków pozostałych, tj. według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e upol?”

7.„Czy Spółka powinna w przypadku gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi stosować stawkę określoną dla gruntów pozostałych, tj. według art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c upol?”.

Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko, w sprawie przedstawionego stanu faktycznego stwierdził, że:

1.Powierzchnie lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych, wynajmowanych przez Spółkę długoterminowo osobom fizycznym na ich cele mieszkaniowe, jak również związanych z tymi lokalami pomieszczeń wspólnych i technicznych, pełniących funkcję pomocniczą i techniczną dla tych lokali, powinny być opodatkowane według stawki dla budynków mieszkalnych określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol.;

2.Opodatkowaniu według stawki dla budynków mieszkalnych określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol powinny podlegać również powierzchnie udostępniane pod wynajem długoterminowy innemu przedsiębiorcy, który z kolei udostępnia je swoim pracownikom dla realizacji ich celów mieszkaniowych.;

3.W przypadku stanowisk garażowych wynajmowanych w ramach umów najmu długoterminowego razem z lokalem mieszkaniowym, opodatkowanie powinno być analogiczne jak dla samego lokalu, tj. według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol.;

4.W stosunku do powierzchni stanowisk garażowych, jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe, wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnionymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników, Spółka powinna stosować stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla budynków mieszkalnych według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol.,

5.W przypadku gruntów wchodzących w skład Nieruchomości związanych z posadowionymi na niej budynkami mieszkalnymi, powinny one podlegać opodatkowaniu według stawki dla gruntów pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 1lit.c upol).

W uzasadnieniu stanowiska we wniosku Wnioskodawca wskazał, że na gruncie upol, w przypadku nieruchomości mieszkalnych występuje istotne rozróżnienie w ich traktowaniu w odniesieniu do stanowiących ich element budowli oraz budynków mieszkalnych i związanych z nimi gruntów.

W przypadku budowli posiadanych przez przedsiębiorcę (takich jak np. Spółka) mamy praktycznie zawsze do czynienia z budowlami związanymi z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą – stanowi o tym art. 1a ust 1 pkt 3 upol.

Na gruncie upol tylko w jednym jedynym przypadku budowle posiadane przez przedsiębiorcę są traktowane jako niezwiązane z taką działalnością – w przypadku wydania decyzji rozbiórkowej o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane albo odpowiedniej decyzji organu nadzoru górniczego (art. 1a ust. 2 a pkt 3 upol).

Natomiast w przypadku budynków mieszkalnych i związanych z nimi gruntów sytuacja jest inna. Takie budynki (i związane z nimi grunty) nie stanowią budynków / gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tym zakresie jednoznacznie wyklucza to art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2 a pkt 1 upol.

Powyższa uwaga o budynkach mieszkalnych / gruntach ma podstawowe znaczenie w kontekście ustalenia właściwej stawki podatku od nieruchomości – w oparciu o art. 5 ust. 1 upol.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do budynków mieszkalnych (ich części) - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol tylko takie budynki (ich części) zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają najwyższej stawce opodatkowania przeznaczonej dla przedsiębiorców (tj. według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol). Jeśli budynek mieszkalny (jego część) nie jest zajęty na cele prowadzenia działalności gospodarczej, ma zastosowanie stawka dla budynków mieszkalnych określona według art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol. Natomiast odnośnie gruntów związanych z budynkiem mieszkalnym – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol wyłącznie grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają najwyższej stawce opodatkowania przeznaczonej dla przedsiębiorców. Ponieważ grunty związane z budynkami mieszkalnymi nie stanowią gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, automatycznie oznacza to opodatkowanie według stawki dla gruntów pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c upol; zastosowanie przepisów – zdaniem Wnioskodawcy - art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d jest wykluczone).

Powyższe oznacza, że dla określenia zasad opodatkowania budynku mieszkalnego (jego części) i związanych z nimi gruntów niezbędne jest ustalenie, czy budynek mieszkalny (jego część) jest zajęty na cele prowadzenia działalności gospodarczej.

Upol nie definiuje, czym jest budynek mieszkalny (jego część) „zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej”. Konsekwencją braku tej definicji w ustawie, jest konieczność odniesienia się do językowego znaczenia tego pojęcia, co w praktyce oznacza konieczność odniesienia się do wykładni dokonywanej przez orzecznictwo sądowe.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) pojęcie „zająć” oznacza „zapełnić sobą lub czymś przestrzeń lub powierzchnię”. „Zajęcie na cele prowadzenia działalności gospodarczej” w przypadku budynku mieszkalnego oznacza zatem, że dana przestrzeń lub powierzchnia jest zajęta wyłącznie na wykonywanie czynności związanych z prowadzeniem takiej działalności, a jej domyślna podstawowa funkcja mieszkalna jest wykluczona.

Ocena ta jest związana z weryfikacją faktu (okoliczności faktycznej), czy powierzchnia jest „zajmowana” na prowadzenie działalności gospodarczej czy też na cele mieszkaniowe przez jej faktycznego użytkownika, tj. osobę, która z takiej powierzchni korzysta, wykorzystując przy tym znajdującą się na terenie samego budynku, jak i lokalu mieszkalnego instalacji, wyposażenia i innych funkcjonalności.

Takim użytkownikiem może być sam właściciel prawny powierzchni (jeśli sam faktycznie z niej korzysta), ale inaczej będzie w sytuacji gdy dana powierzchnia jest wynajmowana. W tej sytuacji – użytkownikiem będzie osoba faktycznie tę powierzchnię użytkująca na podstawie umowy najmu (tj. najemca). Dodatkowo, aby uznać, że dana powierzchnia w budynku mieszkalnym jest „zajęta” na cele prowadzonej działalności gospodarczej, nie może ona jednocześnie spełniać funkcji mieszkalnej.

Zatem, Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku budynku mieszkalnego, w którym wynajmowane są poszczególne lokale, nie ma wątpliwości, że powierzchnię „zajętą” dla celów prowadzenia działalności gospodarczej będzie np. powierzchnia kancelarii prawnej, gabinetu dentystycznego, biura rachunkowego. Taką powierzchnią będzie też lokal wynajmowany w ramach tzw. najmu krótkoterminowego samodzielnie przez właściciela nieruchomości lub – na zasadach współpracy – przez wyspecjalizowanych operatorów tj. podmioty posiadające niezbędne doświadczenie, oprogramowanie, strukturę organizacyjną pozwalającą na oferowanie usług najmu krótkoterminowego. W tym zakresie nie jest sporne, że dany lokal pełni funkcję „hotelową”, a użytkownicy lokalu nie realizują w nim swoich potrzeb mieszkaniowych, ale potrzeby krótkotrwałego zakwaterowania np. w podróży.

Inny charakter – zdaniem Wnioskodawcy - ma jednak sytuacja dotycząca mieszkania wynajętego długoterminowo, w którym trwale mieszkają ludzie realizujący w tym mieszkaniu własne potrzeby mieszkaniowe. Takie lokale mają jednoznacznie funkcję mieszkalną, która jest spójna z podstawowym przeznaczeniem budynku mieszkalnego.

 

Tak będzie nawet w sytuacji, gdy dana osoba mieszkająca w lokalu mieszkalnym dodatkowo wykonuje ubocznie na jego powierzchni działalność gospodarczą, nieskutkującą ingerencją w substancję danego lokalu i zmianą jego charakteru.

Powyższe stanowisko - zdaniem Wnioskodawcy - potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (wyroki NSA z dnia 12.07.2023 r., sygn. akt III FSK 250/23, z dnia 22.11.2023 r. sygn. akt III FSK 3831/21, III FSK 4264/21 i III FSK 4897/21, wyrok WSA w Warszawie z dnia 15.11.2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1346/23 i WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 364/23).

Powyższe uwagi do Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku należy zatem uznać, że powierzchnie użytkowe lokali mieszkalnych udostępnionych zarówno w ramach umów najmu długoterminowego zawieranych bezpośrednio miedzy Spółką a osobą (osobami), które mają w lokalu realizować swoje potrzeby mieszkaniowe, jak i w sytuacji, gdy Spółka wynajmie te lokale najpierw innemu przedsiębiorcy, a  ten udostępni je (długoterminowo) swoim pracownikom (na cele realizacji przez nich potrzeb mieszkaniowych), powinny być opodatkowane według stawki dla budynków mieszkalnych, tj. na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol. Mamy tu bowiem jednoznaczną sytuację prymatu funkcji mieszkalnej nad funkcją usługową / prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy jeśli zatem stanowiące główny komponent powierzchni budynków mieszkalnych Nieruchomości lokale mieszkalne należy objąć stawką podatkową właściwą dla budynków mieszkalnych, to analogicznie powinno to mieć miejsce w przypadku:

- powierzchni użytkowych budynku niebędących bezpośrednio powierzchniami samych lokali mieszkalnych, ale wykorzystywanych dla pełnienia służących tym lokalom funkcji technicznych (np. pomieszczenia przeznaczone na rozdzielnię elektryczną, instalacja oddymiania, przyłącze wody itd.) czy pomocniczych (np. komórki lokatorskie, boksy, pomieszczenia na rowery). Ta sama reguła ma zastosowanie do ciągów komunikacyjnych budynków, o ile – tak jak szyby dźwigowe czy klatki schodowe – nie są jednoznacznie wyłączone z podstawy opodatkowania, tj. powierzchni użytkowej budynku;

- powierzchni hali garażowej w zakresie stanowisk garażowych oraz powiązanych z nimi boksów, o ile są związane funkcjonalnie (jako dodatkowy element umowy najmu) z umowami najmu długoterminowego lokali mieszkalnych wynajmowanych na cele mieszkaniowe. Taki związek miejsca garażowego z lokalem mieszkalnym skutkuje koniecznością zastosowania stawki podatkowej dla budynku mieszkalnego.

 

W odniesieniu natomiast do kwestii opodatkowania gruntów wchodzących w skład Nieruchomości, to w opinii Wnioskodawcy powinny one być praktycznie w całości opodatkowane według stawki dla tzw. gruntów pozostałych, określonej według art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c upol. Ze względu na to, że są one jednoznacznie związane z budynkami mieszkalnymi posadowionymi na Nieruchomości, nie stanowią – ze względu na brzmienie art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2 a pkt 1 – gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jak podkreśla Wnioskodawca wyjątek może być co najwyżej poczyniony dla powierzchni gruntu określonej proporcjonalnie do powierzchni wspomnianego w opisie stanu faktycznego lokalu użytkowego do powierzchni użytkowej wszystkich lokali znajdujących się w budynkach mieszkalnych na Nieruchomości.

W dniu 25.07.2024 r. tut. organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do udzielenia informacji, czy budynki, będące własnością Spółki i objęte przedmiotowym wnioskiem:

- stanowią środek trwały lub środek trwały w budowie Spółki,

- zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki.

W odpowiedzi z dnia 29.07.2024 r. Wnioskodawca potwierdził, że budynki, będące własnością Spółki i objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stanowią środek trwały Spółki i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki.

Prezydent Miasta Gdańska po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku, ... w świetle obowiązującego stanu prawnego, wyjaśnia co następuje.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej upol, (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3,

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,

3) użytkownikami wieczystymi gruntów,

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

1. a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie stanowiących odrębnych nieruchomości,
2. b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 upol grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a.

Jednocześnie art. 1a ust. 2a pkt 1 cyt. ustawy stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami.

Na podstawie art. 5 ust. 1 upol rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Jednakże ustawodawca określa maksymalne stawki dla poszczególnych kategorii budynków, w tym wyższe dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz od budynków mieszkalnych i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, a niższe - preferencyjne dla budynków mieszkalnych.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wprost nie definiuje pojęć takich, jak przedsiębiorca i działalność gospodarcza.

W oparciu o przepisy ustawy Prawo przedsiębiorców, dalej upp (t.j. Dz. U. z 2024, poz. 236 ze zm.), należy wskazać, że przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. 

Z kolei, definiując pojęcie działalności gospodarczej w upol, ustawodawca odsyła do jego znaczenia sformułowanego w ustawie Prawo przedsiębiorców. Stosownie do art. 3 cyt. ustawy działalność gospodarcza to zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Art. 1a ust. 1 pkt 3 upol zawiera definicję legalną pojęcia „związane” zgodnie, z którą przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,                         z zastrzeżeniem art. 1a ust. 2a upol.

Natomiast termin „zajęty” nie został zdefiniowany w upol. Użyty w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. b zwrot „zajęty” oznacza, że dla zastosowania stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą konieczne jest spełnienie kryterium zajętości na prowadzenie działalności, a nie tylko posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę.

Z powyższego wynika, że w upol rozróżnia się dwa pojęcia: pojemniejsze znaczeniowo „związane” oraz węższe - „zajęty”.

Uwzględniając powszechnie przyjęte w języku polskim znaczenie słowa „zajęty”, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN [wydanie internetowe, https://sjp.pwn.pl/sjp/zajac;2542516.html, dostęp 17.06.2024 r.] pojęcie „zająć” oznacza m.in. „skorzystać z jakiegoś pomieszczenia lub urządzenia”, „zapełnić sobą lub czymś jakąś przestrzeń lub powierzchnię”, „wziąć coś w posiadanie”, „zacząć użytkować jakieś pomieszczenie”.

W świetle treści art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17.05.1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2023r. poz. 1752 ze zm.) podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja jest podstawowym narzędziem służącym do weryfikacji przedmiotów opodatkowania: gruntów i budynków, stanowiących własność podatników, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Znaczenie dla prawidłowego opodatkowania nieruchomości ww. podatkiem mają zapisy zawarte w przedmiotowej ewidencji dotyczące posiadanej przez budynek funkcji. Ewidencja ta jest urzędowym rejestrem, w którym uwidacznia się stosowne informacje dotyczące poszczególnych nieruchomości, a wypis z takiego rejestru jest dokumentem urzędowym. Jednocześnie powinna ona zawierać dane niezbędne do określenia rodzaju budynku. Przynależność budynku do odpowiedniej kategorii ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, prowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. 2023, poz. 773 ze zm.).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym przedmiotowe budynki, w których znajdują się lokale na wynajem, stanowią budynki mieszkalne, zgodnie ze sposobem sklasyfikowania tych budynków według Ewidencji Gruntów i Budynków.

Jednakże należy stwierdzić, że nawet jeśli dany budynek figuruje w ewidencji gruntów i budynków jako mieszkalny, a pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy należy zastosować stawkę podwyższoną, w przypadku, gdy budynek ten jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Zastosowanie niższej stawki podatku w odniesieniu do budynku, znajdującego się we władaniu podatnika przedsiębiorcy nie następuje wyłączenie z tej przyczyny, że budynek, z uwagi na pełnioną przez niego funkcję użytkową, tj. zaspokojenie potrzeb bytowych jego mieszkańców, może zostać zakwalifikowany do kategorii budynku mieszkalnego. Istotą zastosowania niższej stawki podatku w odniesieniu do budynku mieszkalnego, stanowiącego składnik majątku przedsiębiorcy jest to, że mając taką cechę budynek nie pozostaje związany z prowadzoną działalnością gospodarczą (por. WSA we Wrocławiu z dnia 14.10.2021r., sygn. akt I SA/Wr 407/21 /orzeczenie prawomocne/).

Pogląd ten znalazł odzwierciedlenie również w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 15.01.2019r., sygn. akt I SA/Gl 912/19 /orzeczenie prawomocne/, w którym orzeczono, że „Z treści art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol nie wynika, aby zajęcie budynku mieszkalnego lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej było wykluczone w każdej sytuacji, kiedy budynek (jego część) jest zamieszkały. W sytuacji wypełnienia przez budynek (jego część) funkcji mieszkalnej wynika z tego, że udzielenie wynajmującym zakwaterowania przez przedsiębiorcę jest jednym z elementów składających się na prowadzenie przez najemcę (podatnika) działalności gospodarczej, polegającej m.in. na wynajmie mieszkań (ogólnie zakwaterowaniu), to wówczas funkcja mieszkalna budynku lub jego części, jako wynikająca z istoty działalności gospodarczej przedsiębiorcy, nie wyłącza możliwości ustalenia, że budynek mieszkalny lub jego część zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej."

Z powyższego wynika, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni czy też potencjalny, umożliwiający przedsiębiorcy prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną (wyrok WSA w Krakowie z dnia 18.12.2020r. sygn. akt I SA/Kr 935/22 /orzeczenie nieprawomocne/, wyrok NSA z dnia 15.12.2021r., sygn. akt III FSK 4061/21). Tak jest m.in. w przypadku budynków, w których przedsiębiorca czasowo nie prowadzi działalności lub wykonuje w nich prace remontowe czy adaptacyjne. Art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol ustanawia jednakowe stawki podatku od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zdaniem organu podatkowego - przedsiębiorca nie będzie musiał wyłącznie „fizycznie” wykorzystywać posiadany majątek. Bowiem ustawodawca użył sformułowania „zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej”, a nie „w których jest prowadzona działalność gospodarcza”. Oznacza to, że do zastosowania stawki „zajętej z prowadzoną działalnością gospodarczą” wystarczy, żeby nieruchomość Wnioskodawcy służyła do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej. Takie stanowisko wyraził też  w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 16.02.2022r. sygn. akt I SA/Wr 621/20 i w wyroku NSA z dnia 23.01.2020 r., sygn.. akt II FSK 2064/19: ”Zajęcie budynku na prowadzenie działalności gospodarczej zaistnieje nie tylko wtedy, gdy podatnik-przedsiębiorca wprost zajmie lokal lub lokale mieszkalne na swoją działalność, np. przeznaczając je na biuro, ale także wtedy, gdy podatnik taki z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności będzie pośrednio wykorzystywał budynek mieszkalny do prowadzenia tej działalności, wynajmując je”. Następnie stanowisko to powielono w wyrokach WSA w Krakowie z dnia 18.12.2020 r. sygn. akt I SA/Kr 935/22 /orzeczenie nieprawomocne/, WSA we Wrocławiu z dnia 14.10.2021 r. sygn. akt I SA/Wr 407/21 /orzeczenie prawomocne/. Pogląd ten będzie miał zastosowanie także w przypadku zbywania budynków lub lokali, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 18.12.2020 r. sygn. akt I SA/Kr 935/22 /orzeczenie nieprawomocne/).

W niniejszej sprawie przesłanką warunkującą zastosowanie dla budynków mieszkalnych stawki podatku, jak dla „budynków mieszkalnych i ich części zajętych na prowadzoną działalność gospodarczą” jest realizacja w nich podstawowej działalności gospodarczej, tj. wynajmu budynków sklasyfikowanych jako mieszkalne lub ich części (dalej rozumiane jako lokale sklasyfikowane jako mieszkalne, pomieszczenia wspólne i techniczne np. ciągi komunikacyjne, pomieszczenia na instalacje techniczne, komórki lokatorskie; stanowiska garażowe i związane z nimi powierzchnie boksów na akcesoria samochodowe) przez Spółkę. Powierzchnia budynków lub ich części jest niezbędna przedsiębiorcy, aby mógł on zrealizować wyznaczony podstawowy cel gospodarczy.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że … jest przedsiębiorcą, którego przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi.

Zajęcie nieruchomości - zdaniem organu - jest realizowane poprzez wynajem przez Wnioskodawcę budynków lub ich części, stanowiących element przedsiębiorstwa. Istotą prowadzonej działalności gospodarczej jest odpłatne świadczenie usług. Z tytułu zawartych umów najmu klienci wnoszą opłaty, a uzyskany dochód z tego tytułu jest podstawowym dochodem z prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca w przedmiotowych budynkach i ich częściach prowadzi własną, podstawową działalność gospodarczą. Z perspektywy Spółki budynki lub ich części nie służą realizacji celu mieszkalnego, ale realizacji zamierzenia gospodarczego, jakim jest komercyjne wynajmowanie budynków sklasyfikowanych jako mieszkalne lub ich części. Bowiem zgodnie z ustalonym stanem faktycznym dojdzie do zapełnienia obiektów przez ich użytkowników - klientów, dzięki którym Spółka wypełni znamiona prowadzenia działalności gospodarczej oraz zrealizuje przedmiot swojej działalności. Bez przedmiotowych budynków Spółka nie może prowadzić działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w celu wynajmowania nieruchomości Wnioskodawca musiał odpowiednio przygotować i wyposażyć budynek lub ich części do oddania ich najemcom w użytkowanie. Jednocześnie Spółka jako właściciel obiektów jest również zobowiązana do utrzymania nieruchomości w odpowiednim stanie technicznym i porządkowym. W obiekcie tym zlokalizowane zostały więc zasoby do prowadzenia działalności gospodarczej (przykładowo sprzęty i meble biurowe, urządzenia teleinformatyczne i inne).

 

Z powyższych powodów organ podatkowy nie podziela stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego we wniosku (str. 7), że ocena „zajęcia nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej” jest związana z weryfikacją faktu (okoliczności faktycznej): czy powierzchnia jest „zajmowana” na prowadzenie działalności gospodarczej czy też na cele mieszkaniowe przez jej faktycznego użytkownika, tj. osobę, która z takiej powierzchni korzysta, wykorzystując przy tym znajdującą się na terenie samego budynku, jak i lokalu mieszkalnego instalacji, wyposażenia i innych funkcjonalności”. Nadmienia się, że ustawodawca nie posługuje się w ustawie pojęciem „faktycznego użytkownika” oraz nie uzależnia wprost zastosowania stawki podatku dla budynku mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie od „osoby, która z takiej powierzchni (budynku lub jej części) korzysta”, jak wskazał to Wnioskodawca we wniosku. W omawianym stanie faktycznym budynki sklasyfikowane jako mieszkalne lub ich części poprzez spełnienie swojej funkcji mieszkalnej będą zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę jako właściciela nieruchomości (będącego jednocześnie podatnikiem), prowadzącego określonego rodzaju działalność gospodarczą, tj. wynajem i zarządzanie budynkami lub ich częściami.

Odnośnie argumentu przywołanego we wniosku (str. 8), organ podatkowy podnosi, że przykład podany „na oficjalnym portalu biznes.gv.pl, nadzorowanym przez Ministerstwo Rozwoju i Technologii” o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości lokalu mieszkalnego przez osobę fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą stanowią jedynie informację, która nie jest wiążąca dla podatnika i organów podatkowych. Jednocześnie Minister Rozwoju i Technologii nie jest organem właściwym w sprawach podatku od nieruchomości. Ponadto podkreśla się, że we wskazanej informacji:

- osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą jako informatyk tylko w części lokalu mieszkalnego, tj. sypialni i garderobie oraz posiada w jednym pomieszczeniu biurko z komputerem do pracy;

- osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą może posiadać majątek własny oraz odrębny majątek do prowadzenia działalności gospodarczej;

- część lokalu mieszkalnego w tej sytuacji, co do zasady, będzie zajęta na prowadzenie określonego rodzaju działalności gospodarczej, tj. w dziedzinie informatyki (a nie, jak w przypadku Wnioskodawcy w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi);

- do powierzchni użytkowej nieruchomości zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej zastosowanie będzie mogła mieć, co do zasady, wyższa stawka podatku określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że opisany we wniosku przez Wnioskodawcę stan faktyczny jest odmienny od stanu faktycznego zawartego w przytoczonym przykładzie, a w konsekwencji wobec odmienności opodatkowania budynków lub ich części w obu sprawach nie będzie miała, co do zasady, zastosowania analogiczna wysokość stawki podatku od nieruchomości.

Jednocześnie przedmiotowe budynki lub ich części stanową środek trwały Wnioskodawcy. Oznacza to, że nieruchomości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Podmiot będzie miał prawo zaliczyć wydatki dotyczące budynków / ich części do kosztów uzyskania przychodów.

Z drugiej strony organ podkreśla również, że stosownie do art. 15 przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej UPDOP, (t.j. Dz.U.  2023 r., poz. 2805 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami uzyskania przychodów są te wydatki, które wykazują bezpośredni lub pośredni związek z przychodami podatnika, osiąganymi w roku podatkowym i pomniejszają dochód podlegający opodatkowaniu. Wyżej cytowana ustawa nie wyłącza możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych obciążeń publicznoprawnych, a podatek od nieruchomości, wykazuje związek z przychodami podatnika, bowiem, stanowi obowiązkowe, publicznoprawne świadczenie, niezbędne do prawidłowego i zgodnego z prawem korzystania z obiektów, które wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, ze względu na związek z przychodami, podatek od nieruchomości może zostać uznany przez przedsiębiorcę za koszt podatkowy w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP.

Przez aktywa trwałe, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 i 13 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023, poz. 120 ze zm.), rozumie się aktywa jednostki, które nie są zaliczane do aktywów obrotowych, a więc to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Dla zastosowania właściwej stawki podatku od nieruchomości kluczowe znaczenie ma w niniejszej sprawie rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej – świadczenie usługi odpłatnego, w tym długoterminowego, wynajmu nieruchomości, a tym samym znaczenie budynków sklasyfikowanych jako mieszkalne lub ich części w osiągnięciu efektów tej działalności czyli osiąganie dochodów. Bowiem bez wykorzystania przedmiotowych budynków lub ich części Wnioskodawca nie może zrealizować zamierzenia gospodarczego, a zatem opisany stan faktyczny potwierdza, że przedmiotowe budynki są zajęte na prowadzenie działalności. Zatem budynki lub ich części, należące do Wnioskodawcy, jako składniki majątku przedsiębiorstwa są wykorzystywane przez niego w sposób bezpośredni w prowadzonej działalności gospodarczej. Realizacja celów mieszkaniowych przez klientów wynajmujących budynki lub ich części, nawet na najem długoterminowy, umożliwia Wnioskodawcy prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej.

Poprzez wynajem budynków lub ich części w sposób zorganizowany, zarobkowy, ciągły oraz we własnym imieniu, Wnioskodawca wypełnia przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej. W sposób zawodowy i profesjonalny dokonuje on obrotu gospodarczego nieruchomościami, w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Istotą prowadzonej działalności gospodarczej jest w tym przypadku odpłatne świadczenie usług.

W tym miejscu należy wyraźnie podkreślić, że preferencyjne stawki podatkowe są stosowane w ściśle określonych ustawą przypadkach. Ustawodawca odróżnił w ustawie przedmioty opodatkowania, tj. budynki lub ich części mieszkalne oraz budynki lub ich części mieszkalne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, do których zastosował stawki podatku w innych, wyższych wysokościach. Wobec powyższego organ podatkowy w uzasadnieniu niniejszej interpretacji indywidualnej zdefiniował oba pojęcia: „zajęcie” i „działalność gospodarcza”, łącznie występujące w ustawie (str. 10-13).

Zdaniem organu podatkowego budynki sklasyfikowane jako mieszkalne i ich części wynajmowane przez Wnioskodawcę stanowią miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jednakże ustawodawca nie zdefiniował w przepisach upol pojęcia „miejsca prowadzenia działalności”.

W prawodawstwie unijnym, na potrzeby zharmonizowanego podatku VAT, zawarta została tylko definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Zgodnie z art. 11 rozporządzenia wykonawczego NR 282/2011 ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2011.77.1): „Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.” Powyższy przepis dyrektywy został implementowany w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten wprowadził generalną zasadę, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Z powyższej definicji wynika, że najistotniejsze zatem elementy decydujące o uznaniu określonej lokalizacji za miejsce prowadzenia działalności spółki, są stałość, zaplecze personalno-techniczne oraz zdolność do odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb. Miejscem prowadzenia działalności jest zatem miejsce, w którym działalność spółki jest faktycznie wykonywana.

Z kolei na podstawie wcześniej przytoczonej w interpretacji definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie z dnia 29.08.1997 r.- Ordynacja podatkowa, dalej Op (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) i upp, za miejsce prowadzenia działalności można uznać punkty, filie czy oddziały, gdzie podejmowane są czynności stale lub dość często, w sposób powtarzający się i w których przedsiębiorca może generować powstawanie przychodów i kosztów.

Zgodnie z powyższym wskazane budynki i ich części stanowią dla Wnioskodawcy miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Budynki i ich części są zajęte na potrzeby działalności gospodarczej jako miejsce, w którym faktycznie jest wykonywana działalność, nieruchomości te są wykorzystywane do celów tej działalności i są one niezbędne, aby zrealizować cele biznesowe. 

Stanowisko organu podatkowego zostało potwierdzone w najnowszym orzecznictwie NSA i WSA. W ostatnim czasie wydano wyroki zgodne ze stanowiskiem zaprezentowanym w wydanej interpretacji, tj. wyrok NSA z dnia 23.01.2023 r. sygn. akt II FSK 1511/19, II FSK 1252/19, 2064/19 oraz z dnia 15.09.2022 r. sygn. akt III FSK 1878/21 i III FSK 975/21, wyrok we Wrocławiu z dnia 16.02.2022 r. sygn. akt I SA/Wr 621/20 i z dnia 14.10.2021 r. sygn. akt I SA/Wr 407/21, wyrok WSA w Krakowie z dnia 18.12.2020 r. sygn. akt I SA/Kr 935/22, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15.01.2020 r. sygn. akt I SA/Gl 912/19 oraz wyrok: WSA w Krakowie z dnia 2.02.2023 r. sygn. akt I SA/Kr 1197/22 oraz z dnia 14.07.2022 r., sygn. akt I SA/Kr 684/22 /orzeczenia nieprawomocne/.

Tym samym organ wskazuje, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak wykazano wyżej aktualny i utrwalony jest też odmienny pogląd na przedmiotowe zagadnienie niż w wymienionych przez Wnioskodawcę we wniosku orzeczeniach sądów administracyjnych.

Jednocześnie organ podatkowy podnosi, że przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, w zakresie najmu nieruchomości: budynków sklasyfikowanych jako mieszkalne lub ich części, będą znajdować się w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do przedsiębiorców, którzy prowadzą działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, nie będących mieszkalnymi (np. lokalami niemieszkalnymi). Powyższe – zdaniem organu - będzie stanowiło nieuzasadnioną pomoc publiczną i tym samym będzie naruszało art. 107 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C 262 z 19.07.2016r.). Zgodnie z treścią cyt. przepisu wsparcie dla pomiotu prowadzącego działalność gospodarczą podlega przepisom dotyczącym pomocy publicznej, jeżeli jednocześnie spełnione są wszystkie następujące warunki: beneficjentem pomocy jest przedsiębiorca, udzielane jest przez państwo lub ze środków publicznych, przedsiębiorstwo uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku, ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określone przedsiębiorstwo lub przedsiębiorstwa albo produkcję określonych towarów), grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE.

W celu rozstrzygnięcia, czy konkretne wsparcie finansowe stanowi pomoc publiczną w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE, należy oceniać, czy zostały spełnione w konkretnym przypadku łącznie wszystkie wymienione przesłanki.

Zatem przedsiębiorcy wynajmujący nieruchomości, opodatkowane stawką podatku budynki mieszkalne lub ich części, znajdować się będą w uprzywilejowanej (korzystniejszej ekonomicznie) sytuacji od podmiotów wynajmujących nieruchomości opodatkowane stawką podatku budynki lub ich części związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz budynki lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Powyższe wskazuje na to, że korzystanie przez przedsiębiorców z obniżonej stawki podatku na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol stanowić może pomoc publiczną w toku prowadzonej działalności gospodarczej, a więc korzyść dla przedsiębiorcy w postaci obniżenia kosztów, która grozi zakłóceniem konkurencji na rynku wewnętrznym UE, a w konsekwencji może wpływać na wymianę handlową pomiędzy państwami członkowskimi.

Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym. Zgodnie z przepisami podatnikiem podatku od nieruchomości jest Spółka jako właściciel budynków lub ich części, prowadząca w nim działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie budynków lub ich części osobom fizycznym i przedsiębiorcom. Ustawodawca uznał, że majątek, który jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, powinien być opodatkowany w sposób bardziej restrykcyjny niż majątek, który związku z taką działalnością nie wykazuje. Zróżnicowanie stawek podatku od nieruchomości pozostaje w związku z celami, którym służy majątek nieruchomy znajdujący się we władaniu podatnika. Ustawodawca stosuje wyższą stawkę podatku w sytuacji, gdy uznaje, że jest to majątek służący celom gospodarczym podatnika, w tym stanowi źródło przychodu, a w konsekwencji zysku podatnika z tej działalności. Powyższe dotyczy również - zdaniem organu podatkowego – budynków przeznaczonych lub zajmowanych na cele mieszkalne, a związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W dniach 4.03.2022 r. i 14.12.2023 r. Prezydent Miasta Gdańska wydał indywidualne interpretacje podatkowe, w których stwierdził, że budynki / lokale mieszkalne oddawane przez przedsiębiorcę w długoterminowy najem na cele mieszkaniowe nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a upol.

Na indywidulaną interpretację podatkową z dnia 14.12.2023 r. wydaną przez Prezydenta Miasta Gdańska została złożona skarga przez podatnika do sądu. Wyrokiem z dnia 5.06.2024 r.  Wojewódzki Sad Administracyjny w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 227/24) oddalił skargę podatnika i podzielił stanowisko tutejszego organu podatkowego, orzekając m. in. „O spełnieniu dyspozycji z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) upol należy mówić, gdy budynek lub jego część wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika – przedsiębiorcę, gdy przy wykorzystaniu tego budynku przedsiębiorca realizuje swoje cele gospodarcze, gdy budynek mieszkalny jest niezbędny do realizacji tych celów, gdy jest elementem przedsiębiorstwa, gdy przedsiębiorca wykorzystuje go i używa do osiągania efektów działalności, czy do osiągania zysku. Nie jest natomiast konieczne, aby w budynku takim lub w poszczególnych lokalach była wykonywana jakaś działalność gospodarcza. Zajęcie budynku na prowadzenie działalności gospodarczej zaistnieje nie tylko wtedy, gdy podatnik – przedsiębiorca wprost zajmie lokal lub lokale mieszkalne na swoja działalność, np. przeznaczając je na biuro, ale także wtedy, gdy podatnik taki z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej będzie pośrednio wykorzystywał budynek mieszkalny do prowadzenia tej działalności, właśnie tak, jak w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, wynajmując je w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.” /orzeczenie nieprawomocne/. Sąd podzielił stanowisko zawarte w wyroku NSA z dnia 23.01.2020 r., sygn. akt II FSK 1252/19.

Przedstawiona argumentacja w uzasadnieniu tejże indywidualnej interpretacji podatkowej (str. 10-19) - zdaniem organu podatkowego - będzie miała zastosowanie celem wyjaśnienia opodatkowania stawką podatku – budynki lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej zarówno do długoterminowego najmu osobom fizycznym i przedsiębiorcom lub ich pracownikom budynków, sklasyfikowanych jako mieszkalne oraz znajdujących się w nich lokali, sklasyfikowanych jako mieszkalne, jak również do pomieszczeń wspólnych tych lokali i technicznych (tj. np. ciągów komunikacyjnych, pomieszczeń przeznaczonych na instalacje techniczne, komórek lokatorskich) oraz do stanowisk w halach garażowych i związanych z nimi powierzchni boksów na akcesoria samochodowe, zarówno gdy ww. pomieszczenia będą stanowić dodatkowy element najmu umowy lokalu sklasyfikowanego jako mieszkalny lub gdy będą przedmiotem jednej, odrębnej umowy najmu.

W tym miejscu organ podatkowy doprecyzowuje, że hala garażowa znajdująca się w budynku mieszkalnym, lecz wyodrębniona prawnie jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowi odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieląc losu prawnego budynku (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27.02.2012r., sygn. II FPS 4/11).

Wobec powyższego, w przypadku gdy hala garażowa posiada jedną wspólną księgę wieczystą z budynkiem mieszkalnym (i nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej), jej powierzchnia podlega stawce podatku „od budynków mieszkalnych lub ich części”. Natomiast, w przypadku gdy hala stanowi odrębny lokal niemieszkalny (posiada od budynku mieszkalnego odrębną księgę wieczystą) podlega stawce podatku „od budynku związanego z działalnością gospodarczą”.

Powyższe nie zmienia również tego, że hala garażowa może być uznana za część budynku mieszkalnego zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej, do której zastosowanie może mieć stawka podatku – budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, co omówiono powyżej w przedmiotowej sprawie.

Podsumowując, hala garażowa lub stanowisko w hali garażowej, stanowiące własność przedsiębiorcy – osoby prawnej może być objęta wyłącznie stawkami podatku, jak dla budynków mieszkalnych lub ich części oraz budynków lub ich części związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą / zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W powyższym przypadku nie ma zastosowania stawka podatku – budynki lub ich części pozostałe.

W ocenie organu podatkowego - z powyższych powodów omówionych w indywidualnej interpretacji podatkowej str. 10-19 – dla określenia wysokości stawki podatku od nieruchomości pozostaje bez znaczenia to, czy nieruchomości Spółki, tj. budynki sklasyfikowane jako mieszkalne lub ich części (rozumiane jako lokale sklasyfikowane jako mieszkalne, pomieszczenia wspólne i techniczne np. ciągi komunikacyjne, pomieszczenia na instalacje techniczne, komórki lokatorskie; stanowiska garażowe i związane z nimi powierzchnie boksów na akcesoria samochodowe) zostaną wynajęte długoterminowo osobom fizycznym lub przedsiębiorcom. W każdym takim przypadku – jak wykazano to w uzasadnieniu indywidualnej interpretacji podatkowej - podlegają one opodatkowaniu stawką podatku: budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, ponieważ będą one zajęte przez Spółkę w celu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (m. in. wyroki:  wyrok NSA z dnia 23.01.2023 r. sygn. akt II FSK 1511/19, II FSK 1252/19, 2064/19 oraz z dnia 15.09.2022 r. sygn. akt III FSK 1878/21 i III FSK 975/21, WSA w Gliwicach z dn. 15.01.2020 r., sygn. akt 912/19 /orzeczenie prawomocne/, WSA w Krakowie z dn. 18.12.2020 r., sygn. akt I SA/Kr 935/22 /orzeczenie nieprawomocne/, wyrok WSA w Krakowie z dnia 14.07.2022 r. sygn. akt I SA/Kr 684/22 /orzeczenie nieprawomocne/).

Natomiast w odniesieniu do opodatkowania gruntów związanych z budynkiem sklasyfikowanym jako budynek mieszkalny, w którym jego części będą wynajmowane przez Spółkę w ramach działalności gospodarczej na długoterminowy najem, organ podatkowy wskazuje co następuje.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dalej ustawodawca posługuje się w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b upol zwrotem legislacyjny „zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej”, ale powyższego pojęcia nie stosuje w stosunku do gruntów, z wyjątkiem art. 2 ust. 2 upol (dot. gruntu rolnego i leśnego) oraz art. 1a ust. 2a pkt 4 lit a i b upol (dot. gruntu w otoczeniu urządzeń w pasie technologicznym oraz gruntów zajętych na strefy bezpieczeństwa i strefy kontrolowane urządzeń).

Określenie zastosowane w upol „grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą” jest pojęciem o szerszym zakresie znaczeniowym niż „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Pierwsze pojęcie wiąże się już z samym faktem posiadania gruntu przez przedsiębiorcę, a sposób wykorzystania gruntu nie ma znaczenia (za wyrok WSA w Kielcach z dnia 31.12.2019 r., sygn. akt I SA/Ke 466/19 /orzeczenie prawomocne/).

Przez pojęcie grunty (podobnie jak budynki lub ich części) zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej należy zatem rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Chodzi tu o zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, do której odwołuje się - jak wskazano to w przypadku budynków lub ich części (str. 11-12 tejże indywidualnej interpretacji podatkowej) – ustawodawca w przepisie  art. 1a ust. 1 pkt 4 upol, a więc działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 upp (wyrok NSA z dnia 22.07.2020 r., sygn. akt II FSK 1089/20, wyrok NSA z dnia 28.10.2019 r., sygn. akt II FSK 1652/19, wyrok WSA w Gdańsku z dn. 14.06.2017 r., sygn. akt I SA/Gd 214/17 /orzeczenia prawomocne/).

Nie ulega wątpliwości, że grunty, tak jak i budynki, będące w posiadaniu Spółki, wchodzą w skład całego przedsiębiorstwa i służą Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie są niezbędne do realizacji celów gospodarczych przedsiębiorcy, czyli osiągania zysków. Grunt jest wykorzystywany w działalności gospodarczej przez Spółkę w sposób umożliwiający jej prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej. Dla określenia wysokości stawki podatku w tym przypadku decydujące znaczenie ma gospodarcze przeznaczenie gruntu przez przedsiębiorcę do realizacji określonego rodzaju działalności gospodarczej – wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi. Ponadto na przedmiotowym gruncie – jak wykazano w uzasadnieniu indywidualnej interpretacji podatkowej – znajduje się budynek mieszkalny zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Wobec powyższego – zdaniem organu podatkowego – do przedmiotowych gruntów w całości zastosowanie ma stawka podatku określona w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a upol.

W świetle powyższych rozważań grunty, będące w posiadaniu Spółki i znajdujące się pod budynkiem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej powinny być objęte stawką podatku – grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż:

1.„powierzchnie użytkowe lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych, wynajmowane przez … osobom fizycznym na podstawie umów najmu długoterminowego na ich cele mieszkaniowe, jak również związanych z tymi lokalami pomieszczeń wspólnych i technicznych, pełniących funkcje pomocniczą i techniczną dla tych lokali (tj. np. ciągów komunikacyjnych, pomieszczeń przeznaczonych na instalacje techniczne, komórek lokatorskich) będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

2.„powierzchnie budynków / lokali wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom dla realizacji przez pracowników własnych potrzeb mieszkaniowych będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

3.„powierzchnie stanowisk garażowych wynajmowanych osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego lokali mieszkalnych (jako dodatkowy element umowy najmu), jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchni boksów na akcesoria samochodowe będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

4.„powierzchnie stanowisk garażowych, jak również związane z tymi stanowiskami powierzchnie boksów na akcesoria samochodowe, wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnionymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

5.„powierzchnie stanowisk garażowych wynajmowanych osobom fizycznym w ramach umów najmu długoterminowego lokali mieszkalnych (jako dodatkowy element umowy najmu), jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchnie boksów na akcesoria samochodowe będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

6.„powierzchnie stanowisk garażowych, jak również związanych z tymi stanowiskami powierzchnie boksów na akcesoria samochodowe, wynajmowanych długoterminowo innemu przedsiębiorcy, o ile przedmiotowe powierzchnie były udostępniane przez tego przedsiębiorcę jego pracownikom łącznie z lokalami mieszkalnymi udostępnionymi celem realizacji potrzeb mieszkaniowych pracowników będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe;

7.„grunty związane z budynkami mieszkalnymi będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych” jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące na dzień wydania interpretacji przez organ podatkowy i dotyczy opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnymi błędem lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego, podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

W myśl art. 14na w związku z art. 119a ustawy Ordynacja podatkowa ochrona wynikająca z indywidualnych interpretacji prawa podatkowego jest wyłączona w zakresie stosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk. Stosownie do art. 57a ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) skarga może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi na adres: Prezydent Miasta Gdańska, ul. Nowe Ogrody 8/12, 80-803 Gdańsk.